Земельный налог судебная практика

Обновлено: 22.04.2024

Застройщик, осуществляющий строительство коттеджного поселка, возводил объекты на участках «для индивидуального жилищного строительства». Из-за этого в обществе решили, что имеют право применить пониженную ставку земельного налога. Но налоговая служба решила, что пониженная ставка неприменима для коммерческой организации, а доступна только гражданам. ВС с этим не согласился.

Застройщик My Corner (ООО «Корнер Агент») занимается малоэтажным строительством. В 2019 году общество посчитало свои земельные налоги по пониженной ставке в 0,3% с повышающим коэффициентом 2. Сделано это было потому, что участки имели назначение «для индивидуальной жилой застройки».

Но налоговая служба решила, что раз общество использует участки в предпринимательской деятельности, то и сумму земельного налога нужно посчитать по ставке в 1,5%. Застройщику доначислили 7,77 млн руб. земельного налога, а еще его оштрафовали более чем на 2 млн руб.

Представители «Корнер Агент» из «АНП Зенит» обратились в суд (дело № А65-1304/2021). И две инстанции согласились, что общество правильно посчитало земельный налог. Налоговый кодекс в 2019 году не предусматривал каких-либо ограничений для применения пониженной ставки для «коммерческих» налогоплательщиков. Апелляция дополнительно указала: в классификаторе видов разрешенного использования земельных участков отсутствует указание, что на землях для индивидуального жилищного строительства могут строить только граждане. Арбитражный суд Поволжского округа с нижестоящими инстанциями не согласился и не признал за обществом права на пониженную ставку.

Юристы «АНП Зенит» пожаловались в Верховный суд. Они напомнили, что п. 1 ст. 394 НК в редакции, действовавшей в спорный период, не устанавливал ограничений на применение пониженной ставки для земельных участков под индивидуальное строительство, используемых в предпринимательской деятельности. Такое ограничение появилось с 1 января 2020-го, а поскольку оно ухудшает положение налогоплательщика, то не имеет обратной силы. Кроме того, суд кассационной инстанции не принял во внимание письмо Минфина в ответ на запрос компании: согласно позиции ведомства, общество правомерно применило ставку в 0,3%.

«Тройка» экономколлегии под председательством Анатолия Першутова оценила доводы юристов, отменила постановление кассационного суда и «засилила» позицию первых двух инстанций. Таким образом, ВС подтвердил, что решение о доначислении налога и взыскании штрафа с ООО «Корнер Агент» было незаконным. Застройщику не придется платить в бюджет дополнительный налог.

Поправки в ст. 394 НК были направлены на борьбу с нецелевым использованием земельных участков так называемыми перекупщиками, которые массово скупают земли под ИЖС по оптовым ценам, межуют их и распродают гражданам под видом коттеджных поселков, предполагает старший партнер АНП Зенит АНП Зенит Региональный рейтинг. группа Банкротство (включая споры) группа Земельное право/Коммерческая недвижимость/Строительство группа Налоговое консультирование и споры группа Уголовное право 2 место По количеству юристов 4 место По выручке × Гузель Валеева. Но «под раздачу» попали и реальные застройщики — те, кто действительно осваивает земли, строит современные коттеджные поселки, прокладывает сети, дороги, обеспечивает инфраструктуру. «В результате этого застройщики земель под индивидуальные жилые дома оказались в несправедливо ущемленном положении и вынуждены закладывать высокий земельный налог в себестоимость жилья, что приводит к повышению стоимости жилья на рынке», — объясняет представитель.

Такое положение явно идет в разрез с посланием президента об обеспечении доступности жилья и развитии индивидуального жилищного строительства, уверена Валеева. Ведь дома становятся все менее доступными для граждан. «Совместно с клиентом мы подготовили и направили в профильные ведомства текст поправок в указанную норму [п. 1 ст. 394 НК]», — рассказала юрист.

Налоговые ставки по земельному налогу устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения – Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, нормативными правовыми актами представительного органа федеральной территории «Сириус») и не могут превышать размера ставок, предусмотренных п. 1 ст. 394 НК РФ: 0,3 % – для льготных категорий земельных участков и 1,5 % – в отношении всех остальных участков.

Применение пониженных налоговых ставок на практике вызывает споры налогоплательщиков с налоговыми органами, которые зачастую решаются в судебном порядке. ФНС выделила решения Верховного суда, вынесенные в 2021 году, в которых определены правовые вопросы по спорным моментам (Письмо от 04.02.2022 № БС-4-21/1302@). Подробно – в статье.

Если земельный участок сдается в аренду

Обстоятельства дела

По результатам камеральной проверки уточненной декларации по земельному налогу за 2018 год, представленной обществом (ООО), налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. ООО был доначислен земельный налог в размере более 500 тыс. руб., начислены пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ (Определение ВС РФ от 03.02.2021 № 309‑ЭС20-23050 по делу № А60-69885/2019).

Налоговики сочли неправомерным применение обществом в отношении земельного участка, находящегося в собственности ООО и отнесенного к землям населенных пунктов с видом разрешенного использования «для ведения личного подсобного хозяйства», пониженной ставки 0,3 %. Налоговым органом сделан вывод, что в отношении данного земельного участка абз. 5 пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ не применяется, земельный налог на основании пп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ подлежит исчислению по ставке 1,5 % от кадастровой стоимости земельного участка.

Позиция налогоплательщика

Налогоплательщик считает, что налоговиками не учтено, что спорный земельный участок передан в аренду сельхозпроизводителям и используется для выращивания сельскохозяйственной продукции, то есть по целевому назначению. При этом при сдаче в аренду общество прибыли не получает, то есть в коммерческих целях земельный участок не использует. Следовательно, при исчислении земельного налога правомерно применялась пониженная ставка 0,3 %.

Решения судов

Налогоплательщик обжаловал данное решение в судебном порядке, поскольку досудебное урегулирование не помогло.

Решением Арбитражного суда Свердловской области в удовлетворении заявленного требования отказано. Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения. АС УО принятые по делу судебные акты оставил без изменения.

Позиция Верховного суда

Верховный суд отказал налогоплательщику и признал правоту налогового органа, приведя следующие аргументы.

На основании Решения думы Белоярского городского округа от 29.11.2006 № 96 налоговая ставка в размере 0,3 % от кадастровой стоимости применяется в отношении земельных участков, используемых по назначению в соответствии с видом разрешенного использования, приобретенных (предоставленных) для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, а также для ведения дачного хозяйства. Руководствуясь положениями НК РФ, ГрК РФ, ЗК РФ в совокупности с нормами Федерального закона от 07.07.2003 № 112‑ФЗ «О личном подсобном хозяйстве», суды учли, что для земельных участков, приобретенных (предоставленных) для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства или огородничества, применение пониженной ставки, предусмотренной пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ, допускается при условии, если указанные земельные участки не используются в предпринимательской деятельности.

Установив, что общество является коммерческой организацией, а земельный участок получен им в качестве взноса в уставный капитал и сдается в аренду, суды пришли к выводу, что налогоплательщиком не исполнены условия для предоставления налоговой льготы.

Если на земельных участках расположены объекты инженерной инфраструктуры ЖКХ

Обстоятельства дела

Налоговым органом были проведены камеральные налоговые проверки представленных обществом (ООО) уточненных деклараций по земельному налогу за 2015 и 2016 годы, в ходе которых было установлено занижение земельного налога за 2015 и 2016 годы по причине неправомерного применения льготной налоговой ставки 0,3 % при исчислении земельного налога по трем земельным участкам, расположенным в Рыбинском районе Ярославской области. По результатам камеральных проверок составлены акты проверки и вынесены решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обществу был доначислен земельный налог за 2015 и 2016 годы, а также пени и штраф в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ (Определение ВС РФ от 04.02.2021 № 301‑ЭС20-22764 по делу № А82-12497/2019).

Позиция налогоплательщика

Налогоплательщик не согласился с применением налоговым органом по трем спорным земельным участкам общей ставки земельного налога в размере 1,5 %. По его мнению, он правомерно в соответствии с положениями абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ исчислил земельный налог за 2015 и 2016 годы по льготной ставке 0,3 % ввиду того, что на указанных участках расположены объекты инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, которые участвуют в процессе производства и предоставления услуг коммунального характера, в том числе для многоквартирного жилого дома, и (или) используются для технического обслуживания и ремонта объектов коммунального хозяйства.

Решения судов

Общество не согласилось с решением налогового органа. Поскольку в удовлетворении апелляционных жалоб налогоплательщику было отказано, он обратился в суд.

Суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика частично: признал недействительными решения налогового органа о привлечении ООО к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога за 2015 и 2016 годы вследствие применения пониженной налоговой ставки 0,3 % в отношении одного земельного участка (на котором расположен жилой дом), а также соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога.

Суд указал, что для применения льготной ставки земельного налога законодателем оговорены два обязательных условия: расположенные на земельном участке объекты должны относиться к объектам жилищного фонда, а объекты коммунальной инфраструктуры должны быть направлены на обеспечение жизнедеятельности объектов жилищного фонда.

Было отмечено, что объекты инженерной инфраструктуры ЖКХ, расположенные на земельном участке, в отношении которого применение льготной ставки было признано правомерным, изначально предназначались и фактически использовались в проверяемом периоде исключительно для поставки коммунального ресурса в отношении жилого дома. Принятие обществом на обслуживание уже существовавшего жилого дома и продолжение его круглогодичного обслуживания (в том числе в период сезонного прекращения работы санатория) носили вынужденный характер, поскольку никакой иной инженерной инфраструктуры для обеспечения жизнедеятельности данного жилого дома не существовало.

Решения апелляционной и кассационной инстанций поддержали выводы суда первой инстанции.

Позиция Верховного суда

В Верховном суде налогоплательщик пытался доказать, что у него имелись основания для применения пониженной налоговой ставки по земельному налогу в отношении оставшихся двух земельных участков, поскольку расположенные на данных участках объекты относятся к жилищному фонду, а объекты коммунальной инфраструктуры направлены на обеспечение жизнедеятельности жилищного фонда.

Руководствуясь положениями НК РФ, ЖК РФ, ЗК РФ, Федерального закона от 30.12.2004 № 210‑ФЗ «Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса», Решением муниципального Совета Покровского сельского поселения Рыбинского муниципального района от 25.11.2011 № 78 «О земельном налоге на территории Покровского сельского поселения», суды, отказывая в удовлетворении требования, пришли к выводу об отсутствии оснований для применения льготной налоговой ставки в отношении двух спорных земельных участков. Суды при этом исходили из того, что обществом не соблюдены все условия для применения пониженной налоговой ставки, поскольку доказательств того, что объекты коммунального хозяйства налогоплательщика, расположенные на спорных земельных участках, использовались в проверяемых периодах исключительно для оказания услуг в области жилищно-коммунального хозяйства, не представлено.

Объекты инженерной инфраструктуры изначально предназначались и фактически использовались для функционирования не жилого дома, а иного объекта (санатория). Факт подключения к объектам инженерной инфраструктуры санатория многоквартирного дома не является доказательством того, что данные объекты инженерной инфраструктуры организации относятся к объектам жилищно-коммунального хозяйства, признаваемым объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, предназначенными для обслуживания жилищного фонда, и используются только для нужд потребителей жилищного комплекса муниципального образования.

Верховный суд согласился со своими коллегами и не нашел оснований для пересмотра вынесенных решений.

Если вид разрешенного использования земельного участка не соответствует виду земельных участков, подпадающих под льготную ставку

Обстоятельства дела

Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку декларации по земельному налогу за 2018 год, представленной ООО, по результатам которой составлен акт (Определение ВС РФ от 08.06.2021 № 308‑ЭС21-7831 по делу № А32-11485/2020). После рассмотрения акта, материалов налоговой проверки, а также дополнения к акту проверки и иных материалов инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, доначислен земельный налог, а также исчислены пени. Всего согласно оспариваемому решению предложено уплатить более 500 тыс. руб.

Основанием для принятия такого решения послужил вывод инспекции о том, что обществом в нарушение п. 1 ст. 394 НК РФ, а также п. 5 Решения городской думы Краснодара от 24.11.2005 № 3 «Об установлении земельного налога на территории муниципального образования город Краснодар» при исчислении земельного налога за 2018 год занижена ставка, что привело к занижению самого налога.

Позиция налогоплательщика

ООО указывал, что спорный земельный участок был образован путем объединения двух земельных участков с кадастровыми номерами, находившихся в собственности общества. Свидетельство о праве собственности на вновь образованный земельный участок получено 24.02.2016. В свидетельстве указано назначение земельного участка – для строительства многоэтажного здания торгово-административного центра. В налоговом периоде 2018 года в границах спорного земельного участка фактически располагался объект незавершенного строительства – спортивный комплекс, который не был введен в эксплуатацию и не мог использоваться как объект основных средств без вреда для третьих лиц, что подтверждается данными бухгалтерского учета (сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» за 2018 год), а также отсутствием акта ввода в эксплуатацию объекта. Налогоплательщик считает, что инспекцией сделан ошибочный вывод в части применения ставки 1,5 % по спорному земельному участку.

Приобретая в собственность земельный участок и недостроенное здание спортивного комплекса в 2013 году, общество намеревалось начать строительство объекта социального значения физической культуры и спорта, для этого был заключен договор подряда с контрагентом. Таким образом, земельный участок используется налогоплательщиком для размещения объектов спорта, спортивных клубов и залов. Юридические действия ООО в части изменения вида разрешенного использования по спорному земельному участку не имеют приоритетного значения, так как являются правом общества.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения в суд.

Решения судов

УФНС по Краснодарскому краю оставило решение о привлечении ООО к ответственности без изменения, налогоплательщик обратился в суд.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края, оставленным без изменения Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано. Постановлением АС СКО указанные судебные акты оставлены без изменения.

Суды отметили, что ставка земельного налога зависит от категории земельного участка и вида его разрешенного использования, применение ставки налога не может производиться произвольно, в отсутствие документов, подтверждающих соответствие данной налоговой ставки категории земель и виду разрешенного использования земельного участка, внесенного в реестр государственного кадастрового учета.

Пунктом 5 Решения городской думы Краснодара № 3 установлены ставки земельного налога, в том числе 0,5 % в отношении земельных участков, предназначенных для размещения административных зданий, объектов образования, науки, здравоохранения и социального обеспечения, физической культуры и спорта, культуры, искусства, на период строительства и до даты ввода в эксплуатацию на этих участках зданий, строений, сооружений. Руководствуясь ст. 394 НК РФ, а также указанным решением городской думы Краснодара, налогоплательщик исчислил земельный налог за 2018 год с применением ставки 0,5 %, поскольку объект строительства не был введен в эксплуатацию и не использовался в производственной деятельности.

Как указано в Определении КС РФ от 26.03.2019 № 820‑О, налогоплательщик должен применять принадлежащий ему земельный участок в соответствии с тем видом разрешенного использования, который в установленном порядке определен и отражен в ЕГРН. В ином случае с учетом принципа экономического основания налога создавались бы препятствия для установления объективных показателей элементов налогообложения, в том числе размера налоговой ставки, для исчисления и уплаты земельного налога.

Таким образом, суд пришел к выводу, что налоговый орган при определении ставки земельного налога руководствовался нормами НК РФ, Решением городской думы Краснодара № 3, Приказом Департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14.12.2016 № 2640 «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов на территории Краснодарского края», в то время как ООО допущены нарушения, основанные на неверном толковании налогового законодательства в части определения ставки земельного налога, которое не связывает порядок применения ставки с фактическим использованием земельного участка.

Также суд отметил, что ставка земельного налога 0,5 %, применяемая при исчислении налога по землям социального назначения, меньше, чем ставка, предусмотренная для иных категорий земельных участков, из чего следует, что право на ее использование является льготой вне зависимости от того, названа она таковой или нет в тексте закона. Таким образом, действующим законодательством установлена совокупность условий для применения льготной ставки налогообложения, согласно которым фактическое использование должно соответствовать и отвечать виду разрешенного использования земельного участка, внесенного в ЕГРН.

Более того, присутствующий на судебном заседании представитель заявителя подтвердил, что строительство на спорном земельном участке не осуществлялось. В заявлении общество указывает, что юридические действия ООО в части изменения вида разрешенного использования по спорному участку не имеют приоритетного значения, так как являются правом общества, а не обязанностью. Однако соответствие вида разрешенного использования земельного участка, имеющегося в ЕГРН, с фактическим использованием является условием применения пониженной (льготной) ставки по земельному налогу.

Позиция Верховного суда

Верховный суд не нашел оснований для пересмотра дела.

Оценив представленные доказательства и установив, что на спорном участке строительство не осуществлялось, разрешение на строительство отсутствует, в то время как определенная п. 5 Решения городской думы Краснодара № 3 пониженная ставка земельного налога применяется при соблюдении двух условий (земельный участок предназначен для размещения административных зданий, объектов образования, науки, здравоохранения и социального обеспечения, физической культуры и спорта, культуры, искусства, ставка действует на период строительства и до даты ввода объекта в эксплуатацию), суды, руководствуясь положениями ст. 388, 390, 396 НК РФ, ст. 7 ЗК РФ, пришли к выводу об отсутствии у общества права на применение пониженной ставки земельного налога в отношении спорного участка.

Судами выявлено, что вид разрешенного использования спорного земельного участка (для строительства многоэтажного здания торгово-административного центра) не соответствует виду земельных участков (для размещения зданий физической культуры и спорта), в отношении которых предусмотрена пониженная ставка 0,5 %. Таким образом, ООО не соблюдены условия для применения пониженной ставки по земельному налогу.

ФНС проанализировала актуальную судебную практику по вопросам применения льготной налоговой ставки по земельному налогу на основании определений Верховного суда, вынесенных в 2021 году.

Из рассмотренных рекомендованных для изучения налоговиками решений можно сделать следующие выводы:

поскольку ООО является коммерческой организацией, а спорный земельный участок получен им в качестве взноса в уставный капитал и сдается в аренду, налогоплательщиком не выполнены условия для применения налоговой ставки в пределах 0,3 %;

для применения пониженной налоговой ставки налогоплательщик должен доказать, что объекты коммунального хозяйства, расположенные на спорных земельных участках, использовались в проверяемых периодах исключительно для оказания услуг в области жилищно-коммунального хозяйства;

для применения льготной налоговой ставки вид разрешенного использования спорного земельного участка должен соответствовать виду земельных участков, в отношении которых установлена пониженная ставка.

Подборка наиболее важных документов по запросу Земельный налог при отсутствии кадастровой стоимости (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).

Судебная практика: Земельный налог при отсутствии кадастровой стоимости

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Подборка судебных решений за 2020 год: Статья 391 "Порядок определения налоговой базы" главы 31 "Земельный налог" НК РФ
(Юридическая компания "TAXOLOGY") Физическое лицо владело земельным участком в 2013 - 2016 годах, уплачивало земельный налог исходя из кадастровой стоимости участка. В декабре 2016 года уполномоченным органом были утверждены новые результаты кадастровой оценки участка, подлежащие применению для целей расчета земельного налога с 01.01.2017, кадастровая стоимость принадлежащего физическому лицу участка была уменьшена. Физическое лицо полагало, что вправе пересчитать подлежащий уплате за 2014 - 2016 годы земельный налог исходя из новой кадастровой стоимости на основании положений Федерального закона от 03.08.2018 N 334-ФЗ. ВС РФ указал на отсутствие правовых оснований для пересчета земельного налога, так как новые правила перерасчета земельного налога для физических лиц согласно п. п. 2 и 6 ст. 3 Федерального закона от 03.08.2018 N 334-ФЗ вступают в силу с 1 января 2019 года и подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в Единый государственный реестр недвижимости по основаниям с 1 января 2019 года, обратной силы данный Закон не имеет.

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Определение Верховного Суда РФ от 12.04.2021 N 306-ЭС21-3544 по делу N А55-14219/2018
Требование: О пересмотре в кассационном порядке судебных актов по делу о взыскании задолженности по арендной плате по договору аренды земельного участка, пени.
Решение: В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ отказано, так как суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, проанализировав условия договора аренды земельного участка, пришли к выводу об обоснованности требований администрации в части взыскания с общества задолженности и пеней, начисленных на сумму долга. Суды исходили из следующего: при расчете суммы долга по арендной плате за спорный период Администрация неправомерно применила коэффициент, установленный пунктом 7.1 Решения N 972, поскольку данный пункт решения признан недействующим решением Самарского областного суда при рассмотрении дела N 3а-255/2020; Методикой определения размера арендной платы за использование земельных участков, государственная собственность на которые не разграничена, находящихся на территории Самарской области и предоставляемых для строительства, являющейся приложением N 1 к Порядку, установлено, что при отсутствии утвержденных в установленном порядке коэффициентов видов разрешенного использования земельных участков арендная плата за земельный участок устанавливается в размере земельного налога, рассчитанного в отношении такого земельного участка, поэтому Общество должно оплатить пользование публичным земельным участком в размере, определенном исходя из установленной постановлением N 257 налоговой ставки от кадастровой стоимости земельного участка.

Статьи, комментарии, ответы на вопросы: Земельный налог при отсутствии кадастровой стоимости

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Вопрос: О представлении декларации по земельному налогу в отношении земельного участка, сведения о кадастровой стоимости которого отсутствуют в ЕГРН.
(Письмо ФНС России от 25.07.2019 N БС-4-21/14735@) Вопрос: О представлении декларации по земельному налогу в отношении земельного участка, сведения о кадастровой стоимости которого отсутствуют в ЕГРН.

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Тематический выпуск: Актуальные вопросы по налогу на имущество, земельному и транспортному налогам: из практики налогового консультирования
(под ред. А.В. Брызгалина)
("Налоги и финансовое право", 2020, N 10) На основании вышеизложенного считаем, что при отсутствии внесенной в ЕГРН кадастровой стоимости земельного участка земельный налог по нему не исчисляется.

Нормативные акты: Земельный налог при отсутствии кадастровой стоимости

"Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2020)"
(утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.06.2020) В данном случае из административного искового заявления следовало, что права административного истца затрагиваются в связи с необходимостью уплаты земельного налога за период действия оспариваемой архивной кадастровой стоимости. В связи с этим факт отсутствия нарушений прав, свобод и законных интересов административного истца подлежит установлению при рассмотрении и разрешении административного дела по существу.

Решение Конституционного Суда РФ от 25.04.2019
"Об утверждении Обзора практики Конституционного Суда Российской Федерации за первый квартал 2019 года" Оспоренное положение являлось предметом рассмотрения в той мере, в какой на его основании решается вопрос о возможности возложения на налогоплательщика-организацию, добросовестно осуществившего исчисление и уплату земельного налога исходя из сведений Единого государственного реестра недвижимости (государственного кадастра недвижимости), предоставленных ему публичным субъектом с учетом решения комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости, определившего кадастровую стоимость земельного участка в размере рыночной, неблагоприятных последствий в виде взыскания недоимки и пени по земельному налогу, связанных с применением данных о кадастровой стоимости, полученных в связи с проведением очередной государственной кадастровой оценки, сведения о которой отсутствовали в названном реестре по состоянию на 1 января соответствующего налогового периода.

Верховного Суда Российской Федерации опубликовал второй обзор судебной практики за 2020 год (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 22 июля 2020 г.). Помимо общих гражданских, уголовных, трудовых и процессуальных споров туда вошло два налоговых дела.

Первый касается особенностей определения кадастровой стоимости при расчете земельного налога. Налоговая инспекция направила предпринимателю уведомление о пересчете земельного налога за 2016 год, сумма которого исчислена исходя из кадастровой стоимости земельных участков. Не согласившись с указанным налоговым уведомлением, предприниматель оспорил его в арбитражном суде, ссылаясь на то, что при исчислении земельного налога за 2016 год подлежала применению кадастровая стоимость земельных участков, установленная более поздним постановлением региона.

Суды не поддержали позицию налогоплательщика указав, что более поздний документ вступил в силу позже начала налогового периода – с 15 января 2016 года, а значит может применяться только при расчете налога, начиная с 1 января 2017 года. При этом доводы предпринимателя о том, что более поздним постановлением снижена кадастровая стоимость его земельных участков, в связи с чем, в силу норм налогового законодательства, как улучшающее положение налогоплательщика (ст. 5 Налогового кодекса) должно действовать с 1 января 2016 г. – даты вступления в силу, суды отклонили. Они указали, что в самом постановлении не содержится положений об обратной силе нормативного акта для целей налогообложения, а указание в нормативном правовом акте на его вступление в силу с 1 января 2016 г., не влияет на порядок определения момента вступления в силу для целей налогообложения.

Судебная коллегия ВС РФ отменила названные судебные акты и направила дело на новое рассмотрение в связи со следующим.

Конституционный Суд Российской Федерации указал, что в данном надлежит учитывать положения налогового законодательства (ст. 5 НК РФ), определяющие действие актов законодательства о налогах и сборах во времени. При этом в зависимости от конкретного содержания нормативного акта общее правило - "по истечении одного месяца и не ранее 1 числа очередного налогового периода" - подлежит применению с учетом специального регулирования в отношении актов, улучшающих положение налогоплательщиков: такие акты могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.

Таким образом, вышеуказанная норма не препятствует применению уменьшенной кадастровой стоимости, вновь утвержденной по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, если опубликованным (обнародованным) правовым актом субъекта РФ об утверждении кадастровой стоимости предусмотрено его применение с указанной даты. Т. е. налогоплательщик правомерно рассчитал земельный налог, применив уменьшенную кадастровую стоимость, установленную более поздним документом.

Второе рассмотренное в обзоре дело касалось порядка определения налоговым органом недоимки при расчете доначислений по результатам налоговой проверки.

Проведя выездную налоговую проверку, налоговая инспекция начислила предпринимателю недоимку по ЕСХН и соответствующие суммы пени и штрафа в связи с завышением расходов, включенных в налоговую базу.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о неправомерном уменьшении доходов на затраты по приобретению сельскохтехники, поскольку данные затраты должны были учитываться в предшествующих налоговых периодах, когда техника была приобретена и фактически оплачена.

Не согласившись с результатами налоговой проверки и решением по апелляционной жалобе на него, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просил признать решение налогового органа недействительным по основанию неправильного определения размера недоимки и завышения в связи с этим сумм пени и штрафа. Но суды трех инстанций признали выводы налогового органа правомерными.

Судебная коллегия ВС РФ отменила состоявшиеся по делу судебные акты по следующим основаниям.

Установленный налоговым законодательством порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков. Налоговый орган должен провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности. Поэтому, при оценке законности доначисления налогов значение имеет правильность определения недоимки исходя из установленных обстоятельств.

Как указал суд, само по себе то обстоятельство, что приобретение объектов основных средств имело место в более раннем периоде, не исключало необходимости учета фактически понесенных налогоплательщиком расходов в той мере, в какой они имеют отношение к налоговым периодам, охваченным налоговой проверкой с учетом права плательщика на перенос убытков прошлых лет (п. 5 ст. 346.6 НК РФ).

Налогоплательщик представил документы, подтверждающие понесенные расходы, но поскольку оценка документов не являлись предметом оценки судов, и судами не дана оценка законности оспариваемого решения налогового органа с учетом вышеуказанных норм права, дело направлено на новое рассмотрение.

Энциклопедия судебной практики
Земельный налог. Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу
(Ст. 396 НК)

1. Особенности применения кадастровой стоимости при исчислении земельного налога

1.1. Для самостоятельного исчисления земельного налога налогоплательщик должен быть информирован о кадастровой стоимости земельного участка

Кадастровая стоимость является необходимой основой для определения налоговой базы как элемента налогообложения.

В случае признания в судебном порядке незаконными действий по внесению в государственный кадастр недвижимости сведений о кадастровой стоимости земельного участка не может быть определена налоговая база по земельному налогу за соответствующий налоговый период, являющаяся одним их обязательных элементов налогообложения.

1.2. Для целей исчисления земельного налога используется кадастровая стоимость земельных участков, определенная в соответствии с требованиями земельного законодательства и результатами кадастровой оценки

В пункте 14 ст. 396 НК РФ прямо установлено, что кадастровая стоимость земельных участков для целей налогообложения предоставляется по результатам государственной кадастровой оценки.

Таким образом, в соответствии с положениями НК РФ для целей налогообложения используется кадастровая стоимость земельных участков, определенная в соответствии с требованиями земельного законодательства и результатами государственной кадастровой оценки.

1.3. Получение сведений о кадастровой стоимости в целях налогообложения носит безвозмездный характер и осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика

По смыслу пункта 14 статьи 396 НК РФ, постановления Правительства Российской Федерации от 07.02.2008 N 52 и статьи 14 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" для получения сведений о кадастровой стоимости земельных участков в целях налогообложения применяется особый порядок предоставлений сведений, который является безвозмездным и требует только направления письменного заявления налогоплательщика.

1.4. Сведения о кадастровой стоимости земельных участков для целей налогообложения размещаются на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет

Сведения о кадастровой стоимости земельных участков для целей налогообложения размещаются на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет.

Определяя свои налоговые обязательства по исчислению земельного налога за спорный период, общество имело возможность получить необходимые сведения о кадастровой стоимости принадлежащих ему земельных участков в установленном порядке, однако с письменным заявлением в соответствующий орган не обращалось.

Руководствуясь положениями статей 391, 393, пунктом 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 65 Земельного кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о правомерности доначисления инспекцией спорных сумм земельного налога за 2008 год исходя из кадастровой стоимости, установленной по состоянию на 01.01.2008.

Суды, установив, что кадастровая стоимость земельного участка была определена до начала налогового периода названным постановлением Кабинета Министров, вступившим в силу по состоянию на 01.01.2009 и доведенным до сведения налогоплательщиков в установленном порядке, руководствуясь положениями статьи 391, пунктом 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 66 Земельного кодекса Российской Федерации, пришли к выводу, что общество, определяя свои налоговые обязательства по исчислению земельного налога в спорный период, имело возможность получить необходимые сведения о кадастровой стоимости принадлежащего ему земельного участка.

С учетом изложенного суды признали правомерным доначисление инспекцией земельного налога за 2009 год.

Суды признали, что общество, определяя свои налоговые обязательства по исчислению земельного налога, имело возможность получить необходимые сведения о кадастровой стоимости принадлежащих ему земельных участков, в порядке, установленном постановлением Правительства Российской Федерации от 07.02.2008 N 52, однако с письменным заявлением в соответствующий орган не обращалось.

Суд кассационной инстанции исходил из того, что в случае обеспечения населения публичного образования возможностью ознакомления с содержанием нормативного правового акта (в данном случае размещение приложения спорного постановления на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости) порядок опубликования нормативного правового акта не может признаваться нарушенным по мотиву опубликования не в том печатном издании либо доведения его до сведения населения в ином порядке.

Сведениями о кадастровой стоимости земельных участков для целей налогообложения, размещенными на официальном сайте Федерального агентства объектов недвижимости в сети Интернет.

Подобный порядок доведения до сведения налогоплательщиков результатов кадастровой оценки земель обусловлен большим объемом информации, размещение которой в печатном издании технически невозможно и нецелесообразно, и не противоречит законодательству Российской Федерации.

В силу пункта 14 статьи 396 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти, не позднее 1 марта этого года.

В соответствии с пунктом 2 постановления Правительства РФ "О порядке доведения кадастровой стоимости земельных участков до сведения налогоплательщиков" сведения о кадастровой стоимости земельных участков для целей налогообложения размещаются на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет.

1.5. Несоблюдение сроков опубликования кадастровой стоимости земельных участков не является основанием для освобождения от налогообложения земельным налогом или изменения порядка его исчисления

Несоблюдение требований пункта 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации в части сроков опубликования кадастровой стоимости земельных участков не является основанием для освобождения от налогообложения земельным налогом или изменения порядка его исчисления.

1.6. При оспаривании размера кадастровой стоимости налоговый орган должен доказать наличие цены, отличной от примененной налогоплательщиком в реестре сведений о кадастровой стоимости

Руководствуясь положениями статей 387, 390, 391, пунктом 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 65 Земельного кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о неправомерном доначислении инспекцией спорных сумм земельного налога за I квартал 2010 года и начислении соответствующих пеней. При этом суды указали, что инспекцией не представлено доказательств нахождения в реестре сведений об иной кадастровой стоимости земельного участка, отличающейся от оценки, используемой обществом при исчислении земельного налога.

1.7. Начисление налога без учета изменения кадастровой стоимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости на основании судебного акта, вступившего в законную силу, неправомерно

Суды пришли к правильному выводу о неправомерности исчисления налоговым органом налоговой базы по земельному налогу без учета изменения кадастровой стоимости, внесенной в государственный кадастр недвижимости на основании судебного акта, вступившего в законную силу.

1.8. Законодательством не предусмотрена возможность применения для налогообложения кадастровой стоимости земельных участков, установленной до начала налогового периода

Оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 388, 389, 390, 391, 393, пунктом 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 66 Земельного кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о применении в спорной период кадастровой стоимости земельных участков, установленной до начала спорного налогового периода.

Доводы общества о том, что для целей исчисления налоговой базы по земельному налогу за 2011 год в силу пункта 4 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации подлежало применению постановление N 695-ПП, являлись предметом оценки судов и были отклонены, поскольку указанное постановление прямо не предусматривает возможность его применения к ранее возникшим налоговым правоотношениям и подлежит применению с начала нового налогового периода.

1.9. При исчислении земельного налога возможно использование кадастровой стоимости земельного участка, установленной до начала налогового периода

Суд кассационной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 388, 389, 390, 391, 393, пунктом 14 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 66 Земельного кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о применении в спорной период при исчислении земельного налога за 2010 год кадастровой стоимости земельного участка, установленной до начала спорного налогового периода постановлением правительства Свердловской области от 19.12.2008 N 1347-ПП "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов, расположенных на территории Свердловской области".

1.10. В отношении порядка применения кадастровой стоимости земельных участков к исчислению земельного налога следует применять правила, регулирующие порядок вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах

Как правильно указал суд первой инстанции, с учетом толкования природы земельного налога, как имеющего комплексный характер, в отношении порядка применения кадастровой стоимости земельных участков к исчислению земельного налога следует применять правила, регулирующие порядок вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах.

2. Особенности налогообложения земельных участков

2.1. Произвольное установление даты начисления земельного налога не допускается

Пунктом 1 статьи 396 НК РФ установлено, что сумма земельного налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 15 и 16 настоящей статьи.

При этом датой начисления земельного налога является дата, установленная законом, а не налогоплательщиком или налоговым органом.

2.2. Обязанность по представлению доказательств, подтверждающих состав объектов налогообложения, объем налогооблагаемой базы и размер сумм налогов, подлежащих уплате, возложена на налогоплательщика

Пунктом 10 статьи 396 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, имеющие право на налоговые льготы, должны представить документы, подтверждающие такое право, в налоговые органы по месту нахождения земельного участка, признаваемого объектом обложения земельным налогом в соответствии со статьей 389 Кодекса.

Таким образом, именно налогоплательщики должны представить доказательства, подтверждающие состав объектов налогообложения, объем налогооблагаемой базы и размер сумм налогов, подлежащих уплате.

Именно заявитель, как налогоплательщик, должен представить доказательства, подтверждающие состав объектов налогообложения, объем налогооблагаемой базы и размер сумм налогов, подлежащих уплате.

2.4. Положения п. 15 ст. 396 НК РФ применяются в отношении земельных участков, предоставленных на условиях осуществления на них жилищного строительства, при этом последующее изменение вида разрешенного использования участка значения не имеет

Из буквального прочтения пункта 15 статьи 396 НК РФ следует, что повышающие коэффициенты 2 и 4 применяются при расчете земельного налога только по тем земельным участкам, которые на момент их приобретения были предоставлены собственнику на условиях осуществления на них жилищного строительства.

Следовательно, если на момент приобретения земельного участка данный участок был предоставлен для целей, не связанных с осуществлением жилищного строительства, то пункт 15 статьи 396 НК РФ не может быть применен к исчислению земельного налога по этому участку даже в случае, если впоследствии произошло изменение вида разрешенного использования участка.

2.5. Исчисление земельного налога в отношении земельных участков, приобретенных для строительства, не зависит от факта ведения строительства

Проанализировав положения [ст. 396 НК РФ], суды двух инстанций правильно указали, что повышенный коэффициент применяется в течение трехлетнего срока возведения зданий, при этом отсчет ведется с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект.

При этом, как правильно отметили суды, данная норма не содержит каких-либо особенностей исчисления налога в зависимости от того ведется строительство фактически или нет.

2.6. При применении п. 15 ст. 396 НК РФ за объект индивидуального жилищного строительства принимается отдельно стоящий жилой дом с количеством этажей не более чем три, предназначенный для проживания одной семьи

Поскольку в НК РФ не дано определение понятия индивидуального жилищного строительства, суд на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ обоснованно руководствовался пунктом 3 статьи 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации, которым к объекту индивидуального жилищного строительства отнесен отдельно стоящий жилой дом с количеством этажей не более чем три, предназначенный для проживания одной семьи.

Учитывая, что положения пункта 15 статьи 396 НК РФ направлены на предоставление налоговых послаблений (льгот) в целях развития индивидуального жилищного строительства, что предполагает снижение налоговой нагрузки по уплате налога на землю за соответствующий земельный участок, предназначенный для осуществления индивидуального жилищного строительства, а земельный участок главы КФХ был переведен в земли населенного пункта для строительства многофункционального жилищного комплекса, то исчисление суммы налога обоснованно произведено налоговым органом с учетом коэффициента 2.

2.7. Статья 396 НК РФ не содержит прямого запрета на применение ее п. 15 к ЖСК

Доводы кооператива о том, что пункт 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации направлен на применение дополнительной ответственности в отношении недобросовестных застройщиков и применение данной нормы недопустимо в отношении жилищно-строительного кооператива, обладающего правами на земельные участки, несостоятельны. Прямой запрет на применение данной нормы права в отношении жилищно-строительного кооператива не следует из ее содержания. Пункт 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации содержит лишь одно условие, при котором повышающий коэффициент не применяется, - это исключение в виде индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физическими лицами.

2.8. Обязанность самостоятельно определять налоговую базу в отношении земельного участка, исчислять сумму земельного налога и представлять налоговую декларацию возникает вне зависимости от фактического осуществления на земельном участке предпринимательской деятельности

Признавая законным доначисление земельного налога, соответствующей суммы пени, суды, руководствуясь положениями статей 388, 389, 391, 396, 398 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, изложенными в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", суды исходили из того, что у предпринимателя вне зависимости от фактического осуществления на земельном участке предпринимательской деятельности возникла обязанность самостоятельно определить налоговую базу в отношении этого участка, исчислить сумму земельного налога и представить налоговую декларацию.

При этом суды указали, что факт неведения предпринимательской деятельности на земельном участке и то обстоятельство, что он выбыл из владения предпринимателя в принудительном порядке, не влияет на исчисление земельного налога.

Доказательств использования земельного участка в личных целях предпринимателем не представлено.

В правоустанавливающих документах на земельный участок, принадлежащий предпринимателю на праве собственности, определен вид разрешенного использования, связанный с предпринимательской деятельностью, вследствие чего в силу прямого указания закона (абзац 2 пункта 3 статьи 391, абзац 2 пункта 2 статьи 396, пункт 1 статьи 398 НК РФ) у предпринимателя вне зависимости от фактического осуществления на земельном участке предпринимательской деятельности возникла обязанность самостоятельно определить налоговую базу в отношении этого участка, исчислить сумму земельного налога и представить налоговую декларацию.

Исходя из изложенного, подлежат отклонению доводы кассационной жалобы в части незаконного доначисления земельного налога, поскольку факт неведения предпринимательской деятельности на земельном участке и то обстоятельство, что он выбыл из владения предпринимателя в принудительном порядке, не влияет на исчисление земельного налога.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации.

Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам.

Материал приводится по состоянию на 1 июня 2022 г.

См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики

При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные ЗАО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской.

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: