Решения высших судов как источник налогового права россии

Обновлено: 24.04.2024

Правотворчество органов судебной власти традиционно является предметом научных споров в рамках романо-германской правовой традиции. При этом обычно обсуждаются такие вопросы, как понятие судебной практики, обязательность выработанных ею правоположений, возможность осуществления правотворческой деятельности судами разного уровня, признание судебной практики, пусть и с рядом оговорок, источником права.В странах романо-германской правовой системы относительно судебной практики придерживаются иных установок, чем в странах общего права. В основном они сводятся к следующему:

- формально все суды наделены равными полномочиями и не связаны решениями друг друга;

- решения одного суда не является обязательными для другого суда, в том числе в рамках одной подсистемы судебных органов;

- решения вышестоящих судов, не являются обязательными для нижестоящих судов при рассмотрении аналогичных дел;

- использование судом и сторонами по делу ссылок на позиции вышестоящих судебных инстанций не является обязательным и осуществляется в силу их убедительности;

- судьи не формулируют право, а лишь корректируют его, давая то или иное толкование закона.

В России, в общем и целом относящейся к романо-германской правовой семье, доминирующая правовая доктрина отрицает судебное правотворчество. Компетенция суда сводится исключительно к применению права.

Советская теория права всегда исходила из постулата, что судебная практика не является источником права. С.Л. Зивс подчеркивал, что обратное противоречило бы «принципу подзаконности судебной деятельности. Правотворческая деятельность суда с неизбежностью умаляет значение закона» . По мнению И.Б. Новицкого, «в советском государстве не может быть места для судебного прецедента.

Советский суд является проводником и стражем законности, он должен строго следить за тем, чтобы общие нормы закона (и подзаконных актов) неукоснительно соблюдались всеми гражданами, должностными лицами, учреждениями и прежде всего самим судом» . Считалось, что в законодательного процесса при формировании правовых норм есть возможность учесть гораздо больше факторов, чем это способен сделать суд при рассмотрении конкретного дела, а высшие судебные органы осуществляют исключительно надзор за деятельностью нижестоящих судов, обеспечивая единство применения законов.

В современных условиях данный подход сохраняет свои доминирующие позиции, подкрепляясь новым доводом: судебная практика не может являться источником права, ибо это противоречит принципу разделения властей. Однако, представляется, что правотворческая функция судов вполне совместима с конституционным принципом разделения властей. Судебная власть формирует правоприменительную практику (соответствующие правила) в процессе разрешения конкретных спорных ситуаций, рассматриваемых в рамках общих норм закона, и не претендует на узурпацию прерогатив законодательной власти по установлению абстрактных общеобязательных норм. Напротив, признание за отдельными органами судебной власти правотворческой функции способно обеспечить большую «эластичность» и эффективность законодательных предписаний.

Однако статус источника права не может признаваться за решение суда любой инстанции (содержащимися в нем правоположениями). Правотворческой функцией должны обладать только высшие суды Российской Федерации.

В последние годы российская судебная практика демонстрирует функционирование актов высших судебных органов в качестве источников права. Суды нижестоящих инстанций в своих решениях постоянно ссылаются на судебные акты, разъяснения и постановления пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.

Е.Б. Абросимова отмечает, что «…постановления Пленума Верховного Суда РФ обладают признаками источника права:

1) являются способом внешнего выражения права;

2) выступают способом закрепления нормы;

3) принимаются уполномоченным на то органом Российского государства;

4) содержат именно нормы права, выраженные в абстрактной форме, адресованные неограниченному числу лиц;

5) рассчитаны на многократное применение;

6) подлежат обязательному опубликованию, иными словами обладают признаками нормативного акта, подзаконного характера».

В связи с этим целесообразно законодательно признать правотворческие функции за высшими судебными органами, в частности за Верховным Судом РФ и Высшим Арбитражным судом РФ. Такое правотворчество уже фактически существует. Косвенно нормотворческая функция судов закреплена в АПК, где указано, что судебное решение может быть отменено судом надзорной инстанции в случае нарушения единообразия толкования и применения норм права . Кроме того, в соответствии ФЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации» по вопросам своего ведения Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ принимает постановления, обязательные для арбитражных судов в Российской Федерации.

Разъяснения и постановления высших судов является вторичным или производным источником права; они основываются на законе, конкретизируют и дополняют его с учетом реальных гражданско-правовых отношений. Придание постановлениям и разъяснениям Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ статуса источника права не будет противоречить принципу разделения властей, умалять роль Конституции РФ, федеральных конституционных законов и федеральных законов в системе источников права Российской Федерации. Высшие суды не могут иметь право непосредственно изменять закон, но функция толкования, предполагающая в случае необходимости возможность корректировки и конкретизации правовых норм, должна быть за ними признана.

Судебная практика неизбежно сопряжена с расширительным или ограничительным толкованием высшими судами Российской Федерации неясных законодательных положений, преодоление пробелов в законодательстве. В рамках требования единообразия судебной практики в качестве источника права должны рассматриваться только разъяснения и постановления пленумов Верховного Суда и Высшего Арбитражного Суда РФ, представляющие собой, в том числе, консолидированное мнение высших судов, в отношении однотипных решений, принятых судами низших инстанций по конкретным делам.

По прежнему остается дискуссионным важный вопрос: является ли источником налогового права судебная и арбитражная практика?

По моему мнению, основными причинами того, что акты правосудия выступают источником налогового законодательства, являются:

- противоречия федеральных налоговых законов между собой;

- нарушения процедуры принятия и введения в действие нормативного налогового акта;

- несоответствия подзаконных актов и региональных налоговых законов федеральным налоговым законам.

В этой связи возрастает роль Конституционного Суда РФ как источника налогового права.

В 2002 году из 30 дел, рассмотренных Конституционным Судом РФ по налоговым спорам, 17 было решено в пользу налоговых органов (государства). 13 решений принято в пользу налогоплательщиков.

Судебные вердикты Конституционного Суда РФ являются важным аргументом при разрешении тех или иных конфликтных ситуаций и фактически выступает главным авторитетным и независимым источником при принятии налогоплательщиками и налоговыми органами конкретных решений.

Все рассмотренные Конституционным Судом РФ дела по вопросам налогов и сборов касаются шести основных тем:

1) конституционное понятие налога, признаки налога и его отличие от сборов и иных неналоговых платежей;

2) разграничение полномочий между Российской Федерацией и ее субъектами по вопросу об установлении налогов и сборов;

3) разграничение компетенции между Федеральным Собранием РФ и Правительством РФ, Президентом РФ по вопросам налогообложения;

4) пределы ограничения права частной собственности в процессе налогообложения и необходимость учета конституционных гарантий права частной собственности;

5) принцип равенства перед законом и судом в области налогообложения;

6) правила придания обратной силы налоговым законам и их взаимосвязь с бюджетными законами.

Конституционный Суд РФ как судебный орган конституционного контроля в силу п. 1 ст. 3 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" разрешает дела только о соответствии, в частности федеральных законов Конституции РФ.

Как известно, Конституционный Суд занимается толкованием Основного закона, т.е. разъясняет смысл интерпретируемых норм. Результатом такого толкования становится правовая позиция Конституционного Суда РФ, т.е. прецедент толкования конституционной нормы, выраженный в мотивировочной части постановления; он имеет письменную форму и обладает нормативным значением.

Нормативное толкование Конституционного Суда РФ рассчитано на неоднократное применение, осуществляется в отношении широкого круга общественных отношений, является официальным и обязательным. Правовая позиция Суда распространяется не только на участников конкретного конституционного спора, при рассмотрении которого она была сформулирована, но направлена неограниченному кругу лиц. Поэтому все решения Конституционного Суда являются источниками права и им присуща материально-правовая сила закона.

На основе решений Конституционного Суда законодательные органы, не дожидаясь отмены положений, противоречащих правовой позиции Конституционного Суда РФ, должны самостоятельно внести соответствующие коррективы в действующие законы.

Статьей 6 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" установлен принцип обязательности решений Конституционного Суда РФ на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений. Говоря другими словами, Конституционный Суд РФ осуществляет конституционное судопроизводство с целью проверки конституционности (действительности) федеральных законов.

Поэтому важнейшим здесь становится то обстоятельство, что фактически Конституционный Суд РФ в определенных пределах выполняет правотворческую функцию, осуществляя конкретизацию норм Конституции. Конституционный Суд создает новые нормы, в особенности процедурного характера, восполняет пробелы Конституции.

Правовые позиции Конституционного Суда РФ в отношении проблем налогообложения выражены, как правило, в особой форме. В ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сборах Суд толкует конституционные нормы и формулирует основные принципы налогообложения и сборов. В случае если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, Суд объявляет эти акты не соответствующими Конституции РФ.

Изучение правовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов в основном состоит в изучении сформулированных в его постановлениях основных принципов налогообложения и сборов, определении их содержания, сфер и способов применения.

В ряде своих постановлений КС РФ выделил важнейшие критерии, которым должна отвечать практика налогообложения в правовом демократическом государстве.

Достаточно напомнить, что правовые позиции Конституционного Суда были во многом учтены при принятии Налогового кодекса РФ.

Хочу привести конкретные примеры.

Как известно, действовавшим до принятия Налогового кодекса РФ налоговым законодательством предусматривалось взыскание финансовых санкций в бесспорном порядке.

Конституционный суд РФ своим постановлением N 20-П от 17.12.1996 года признал не соответствующим Конституции РФ положения о праве налоговых органов производить взыскание с юридических лиц сумм штрафов, а также всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) в бесспорном порядке без их согласия.

В результате в Налоговом кодекса РФ появились следующие статьи:

- ст. 104, согласно которой взыскание штрафных санкций осуществляется исключительно по решению суда;

- ст. 106, согласно которой налоговым правонарушением признается только противоправное правонарушение;

- ст. 108, согласно которой вину налогоплательщика обязан доказать налоговый орган;

- ст. 112, согласно которой судам предоставлено право при наложении санкций устанавливать и учитывать смягчающие обстоятельства.

Кроме того, решения Конституционного Суда РФ дополняют общие принципы налогового права.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. N 5-П по делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" к числу правовых принципов, применяемых на федеральном, региональном и местном уровнях, были отнесены принципы обеспечения единой финансовой политики, включающей в себя единую налоговую политику; единство налоговой системы; равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий на основе закона. Данные принципы оказывают существенное влияние на развитие правовых основ налогообложения, суть которого сводится к возможности формирования налоговой политики государства, направленной на обеспечение эффективности функционирования представительных и правоприменительных органов государственной власти. Это дает возможность:

- определять качественный состав налоговой системы и разрабатывать правовые концепции изменения налогового законодательства;

- усиливать меры по укреплению налогового администрирования и защите прав и законных интересов участников налоговых правоотношений, включая развитие институтов налоговой ответственности, налоговой тайны, института "презумпции невиновности налогоплательщика";

- формирование налогового законодательства с учетом развития основных правовых институтов смежных отраслей права (гражданского, таможенного, экологического и других).

Таким образом, решения Конституционного Суда РФ, содержащие нормы, так или иначе регулирующие налогообложение, являются важными источниками налогового права.

В отношении же судебной и арбитражной практики в целом необходимо отметить, что, хотя вопрос о судебной практике как источнике права остается дискуссионным, нельзя не признать, что акты правосудия (решения Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации) оказывают существенное влияние на применение налогового законодательства.

Вместе с тем формирование юридической конструкции налогового законодательства не может происходить изолированно от практики российских судов, которые оказывают существенное влияние на процесс становления законодательства о налогах и сборах, как источник налогового права.

Начальник юридического отдела
ИМНС РФ по Советскому округу г. Липецка

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Материал из журнала судейского сообщества Липецкой области "Судебные известия" за апрель 2003 г. N 4

К источникам налогового права относятся, естественно, не все решения Конституционного Суда РФ, а прежде всего те по­становления и определения, которые вынесены по итогам про­верки конституционности нормативно-правовых актов или от­дельных норм налогового права, содержащихся в федеральных законах, конституциях, уставах, законах субъектов РФ и др., или дают толкование тех положений Конституции РФ, которые имеют значение для уяснения смысла, значения отдельных норм и институтов налогового права.

Определяя юридическую природу решений Конституцион­ного Суда РФ как источников налогового права, следует учиты­вать, что Конституционный Суд РФ является судебным орга­ном конституционного контроля (ст. 1 Федерального конститу­ционного закона от 21 июля 1994 г. «О Конституционном Суде Российской Федерации»). В соответствии с конституционной системой разделения властей это обстоятельство нередко рас­ценивается как препятствие для признания его решений источ­ником права. Но особенности правовой природы и юридиче­ской силы решений Конституционного Суда РФ определяются не тем, обладает ли он правотворческими функциями, а специ­фикой его собственных конституционно-контрольных полно­мочий. Их природа такова, что правовые позиции Конституци­онного Суда РФ, выраженные по итогам рассмотрения дела в его постановлении или определении, имеют общеобязательный характер, нередко обладают нормативностью и соответственно могут признаваться источниками права. Причем в данном слу­чае речь идет не только о так называемом негативном право­творчестве, когда Конституционный Суд РФ признает некон­ституционным определенное положение нормативного акта, в силу чего оно утрачивает силу. Нередко Суд выступает и «по­зитивным законодателем», формулируя правовые позиции нор­мативного характера, имеющие общеобязательный характер.

Признание решений Конституционного Суда РФ в качестве источников налогового права предполагает также необходи­мость определения их юридической силы и места в иерархической структуре источников налогового права. При поиске ответа на эти вопросы следует учитывать следующее:

– решения Конституционного Суда РФ являются обязательными для всех правоприменителей;

– как акт конституционного контроля, представляет разновидность судебной практики;

– решения, являясь актами правосудия, обладают определенными характеристиками правоприменительного акта и одновременно приобретают черты нормативно-правового акта.

Юридическая природа решений Конституционного Су­да РФ как источников налогового права решающим образом связана с получающими отражение в соответствующих решени­ях правовыми позициями Конституционного Суда РФ.

Правовые позиции КС РФ с одной стороны, придают решениям Конституционного Суда РФ юридические (нормативно-правовые) качества источников права, а с другой – предопределяют специфику данного вида правовых источников.

Правовые позиции Конституционного Суда РФ – аргументированные, получившие обоснование в процедуре конституционного правосудия оценок и представлений по вопросам права в рамках решения, принятого по итогам рассмотрения конкретного дела.

Основные характеристики позиций Конституционного Суда РФ:

> оценочная, аксиологическая природа правовых позиций.

> правовые позиции Конституционного Суда РФ – результат истолкования конкретных положений налогового законодательства, итог выявления конституционного смысла рассматриваемых положений.

> правовые позиции Конституционного Суда РФ находятся в сложных взаимосвязях с корреспондирующими им правовыми позициями законодателя.

Виды правовых позиций:

1. по юридической форме – в рамках постановлений или определений.

2. по видам налогов – правовые позиции в области федеральных, региональных, местных налогов.

3. по сферам налоговых отношений – в сферах установления налогов, исполнения обязанности по уплате налога и сбора, налогового контроля.

Виды решений Конституционного Суда РФ:

1. Решения Конституционного Суда РФ по обоснованию и толкованию принципов налогообложения.

2. Решения по вопросу толкования ст. 57 Конституции РФ о законном установлении налогов и сборов.

3. Решения о недопустимости придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах.

4. Решения о ясности и определенности правового регулирования в сфере налогообложения как необходимом условии соблюдения ст. 19 Конституции РФ.

5. Публично-правовой характер налогов и решения Конституционного Суда РФ об ответственности за налоговые правонарушения.


В статье раскрывается сущность и роль решений Конституционного суда в системе источников налогового права. Делается вывод, что решения Конституционного Суда являются источником налогового права.

Ключевые слова: налоговое право, Конституционный суд, решения Конституционного суда

Источники налогового права — это способы выражения и закрепления норм налогового права. Система источников предопределяет особенности построения всей отрасли права. Конституционный суд является важнейшим звеном в системе органов государственной власти Российской Федерации. Его основное предназначение толкование Конституции Российской Федерации и контроль, и надзор за соблюдением основного закона страны. Актуальность данной темы заключаются в том, что решения Конституционного суда, по сути, стали источниками в иерархии источников налогового права, но вопрос этот остается дискуссионным в науке. Так как аргументы высказываются с разных точек зрения. Если обратиться к Конституции, то она занимает главенствующее место в источниках налогового права. Отправные исходные начала содержатся именно в статьях Конституции. Конституционный суд специальный конституционный орган. В случае возникающих спорах о применении Конституции органы государственной власти, органы местного самоуправления, граждане и юридические лица обращаются за помощью в Конституционный суд. Первая точка зрения основывается на том, что решения Конституционного суда не могут быть источниками налогового права, так как они не образуют новых норм налогового права, а только разъясняют и конкретизируют. Но с другой стороны, можно сделать вывод, что решения являются источниками. В данном случае аргументом будет выступать то, что решения Конституционного суда являются особыми источниками налогового права в современной системе налогового права. В России не признан судебный прецедент, но в современных условиях при огромной правовой глобализации возрастает влияние решений Конституционного и Верховного судов России. Проверка конституционности правовых актов имеет важнейшее значение для понятия смысла институтов налогового права. Спорным является в науке вопрос и о том, какое место занимают решения Конституционного суда в системе источников налогового права.

Существуют ряд признаков, которые определяют решения Конституционного суда, например, обобщающий характер правовых позиций в решениях Конституционного суда. Во-вторых, оценочная природа решений Конституционного суда, об оценке конституционности положений норм права. В третьих, правовые позиции Конституционного суда — это своеобразный итог конституционного смысла толкуемых положений законодательства. В четвертых, своеобразный концептуальный характер позиций в решениях Конституционного суда, в которых рассматриваются проблемы в сфере налогообложения. В актах Конституционного суда впервые были обоснованы принципы налогового права и получили непосредственное выражение в Налоговом Кодексе. В данном случае трудно переоценить роль и значение решений Конституционного суда. Важнейшей характеристикой решений Конституционного суда является общий характер, так как решение распространяется на все субъекты и на все аналогичные случаи. В решениях Конституционного суда просматривается юридическая обязательность его правовых позиций. Обязательный характер выражается в том, что постановления Конституционного суда обязательны не только для граждан и организаций, но и для органов государственной власти законодательной, исполнительной, судебной ветвей.

Начиная с момента создания Конституционного суда, издано значительное количество постановлений и определений в сфере налогообложения. Например, Конституционный суд исходит из того, что в соответствии со статьёй 75 Конституции полномочия по разработке и установлению общих принципов налогообложения закреплены за федеральным законодателем, установление существенных элементов налогообложения для придания налогу статуса законно установленного должно производиться федеральным законом. [1] Важную роль сыграли решения Конституционного суда о недопустимости придания обратной силы актам законодательства о налогах и сборах.

В целом можно сделать вывод о том, что Конституционный суд, выступает арбитром в налоговом законодательстве, разрешая правовые споры в налоговой сфере. В противоречия в налоговом законодательстве органы исполнительной и законодательной власти неоднократно обращались в Конституционный суд за разрешением правового конфликта. Правовые позиции Конституционного суда определенным образом находятся в системных взаимосвязях с правовыми позициями законодателя. Если норма налогового права будет признана противоречащей Конституции, то наблюдается определённое противоречие между Парламентом и Конституционным судом. В этих условиях приоритет будет за правовой позицией Конституционного суда. Хотя Парламент выражает плюрализм и политическое многообразие в своих актах.

Следует отметить, что в России как демократическом правовом государстве, граждане обращаются именно в Конституционный суд за защитой своих прав, в том числе в сфере налогообложения. Тем самым можно сказать, что решения Конституционного суда как источник налогового права многоаспектный и многоплановый. Он требует дальнейшего изучения и анализа. Публично правовой характер решений Конституционного суда говорит об огромном значении, самого суда в системе органов государственной власти в России. Решения Конституционного суда придают налоговому законодательству, в частности, четкость, лаконичность, ясность, определенность для применения налогово-правовых норм. Причем, Конституционный суд даёт толкование норм налогового права не только в Конституции, но и Налогового, Уголовного кодексов и других нормативно правовых актов. Таким образом, Конституционный суд устраняет противоречия в налоговом законодательстве и выстраивает целостную систему институтов и норм в сфере налогообложения, что в свою очередь способствует эффективности реализации основных принципов налогообложения и всего механизма налогово-правового регулирования. К источникам налогового права относятся не все решения Конституционного суда, а только те, которые вынесены по итогам проверки нормативно правовых актов и норм налогового права. Конституционный суд не только отменяет ненормативные нормы и акты в сфере налогообложения, но и выступает позитивным законодателем, формулируя правовые позиции, имеющие общеобязательный характер.

В отечественной правовой науке отсутствуют единые мнения и подходы, о том, что представляют правовая позиция Конституционного суда. [2] Решения Конституционного суда аргументированы и обоснованы знатоками права. Это свидетельствует об огромной значимости и ценности решений Конституционного суда.

Общие принципы налогообложения имеют конституционную природу. К ним относятся принципы единства экономического пространства и свободного перемещения финансовых ресурсов, демократизма, законности, федерализма, разделения властей. Важно отметить, что системный анализ и толкование Конституции Конституционным судом обеспечивает и способствует реализации принципов налогового права.

Постановления Конституционного суда имеют значение для разграничения применения норм налогового и гражданского права. Конституционный суд в постановлении по делу о проверке конституционности отдельных положений Налогового кодекса Российской Федерации и Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан Е. Н. Беспутина, А. В. Кульбацкого и В. А. Чапланова сделал следующий вывод. 1. Признать положения статей тридцать второй, сорок восьмой, шестьдесят девятой, семидесятой и сто первой Налогового кодекса Российской Федерации, а также пункта 3 статьи 2 и статьи 1102 ГК Российской Федерации не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку эти положения по своему конституционно-правовому смыслу при отсутствии в законодательстве о налогах и сборах специального регулирования порядка возврата неправомерно (ошибочно) предоставленного имущественного налогового вычета не исключают возможность взыскания с налогоплательщика денежных средств, полученных им вследствие неправомерно (ошибочно) предоставленного по решению налогового органа имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц, в порядке возврата неосновательного обогащения в случае, если эта мера оказывается единственно возможным способом защиты фискальных интересов государства. [3]

  1. Постановление Конституционного суда РФ от 24 марта 2017г. N 9-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Налогового кодекса Российской Федерации и Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан Е. Н. Беспутина, А. В. Кульбацкого и В. А. Чапланова»// Российская газета. 2017г. N 71
  2. Определение Конституционного суда от 23 марта 2005 г. № 272-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Бакунина Владимира Васильевича на нарушение его конституционных прав положениями пунктов 1 и 2 статьи 361 Налогового Кодекса Российской Федерации» // Архив Конституционного Суда РФ. 2005.
  3. Лазарев Л. В. Правовые позиции Конституционного суда России. М. 2003. С. 37–59

Основные термины (генерируются автоматически): конституционный суд, Решение, сфера налогообложения, государственная власть, налоговое законодательство, Российская Федерация, Россия, источник, система источников, Налоговый кодекс.


В статье рассматривается актуальная тема, которая связана с рассмотрением судебных подходов в решении споров по налогообложению недвижимости юридических лиц, а также роль судебной практики в решении налоговых споров.

Ключевые слова: судебный подход, налоговый спор, налогообложение юридических лиц.

The article deals with a topical topic that is related to the consideration of judicial approaches to resolving disputes on real estate taxation of legal entities, as well as the role of judicial practice in resolving tax disputes.

Keywords: judicial approach, tax dispute, taxation of legal entities.

Данные официального сайта Судебного департамента при Верховном Суде РФ позволяют сделать вывод о значительной доле налоговых споров в общем количестве рассматриваемых судами общей юрисдикции дел.

Не все налоговые споры, возникающие в принципе, рассматриваются в судебном порядке. Так, Бартунаева Н. Л., определяя значение понятия «налоговый спор» говорит о его разновидности, возможном в рамках производства по рассмотрению жалобы налогоплательщика или налогового агента вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом). Другие выделяемые ею виды налоговых споров, подведомственны либо судам общей юрисдикции (спор между физическим лицом, не обладающим статусом индивидуального предпринимателя, и налоговым органом), либо арбитражным судам. [10 — C.130]

Однако обзор судебной статистики по рассмотрению дел о правоотношениях, возникающих в сфере налогового права, наглядно демонстрирует невозможность в текущих условиях правового регулирования сферы налогообложения без судебной практики.

Такая «представленность» налоговых дел в судебной практике, в первую очередь, объясняется относительной «молодостью» отрасли права и формирования правовых традиций, прикладного «багажа», хотя системное представление о налогах, их значимости уже сложилось.

Судебная практика позволяет реализовать законные интересы субъектов налоговых правоотношений. В этом плане суды, устанавливая фактические обстоятельства дела, определяя юридическую основу дела, принимая и оформляя установленным законодателем образом решение по делу, обеспечивает по большому счету жизненную реализацию нормы налогового законодательства. В деятельности судов в процессе правоприменения участие принимают для реализации законных интересов и налогоплательщик, и налоговый орган, но решение по существу дела — это компетенция правоприменительного органа.

Скорость реагирования судебной системы на изменение общественных отношений, возникновение проблем экономического характера гораздо выше скорости такой оценки законодателем. Появление новых «серых схем», обозначение правовых пробелов или коллизий судебной системой выявляются быстрее, и именно поэтому она (судебная система) зачастую первой подвергает анализу проблемы налогообложения. Обозначенные таким образом налоговые судебные позиции становятся, с одной стороны, ориентирами для законодателя, с другой — формируют судебную доктрину.

Судебная практика позволяет совершенствовать методы разрешения спорных вопросов и определять тенденции правоприменения, ею отрабатывается единая практика при вынесении решений судом.

Отдельные правовые позиции, оказываются не просто «сигнальными» для законодателя, а сами по себе уже имеют силу правовых норм. Таковыми являются позиции Конституционного Суда РФ. Обоснования судебных решений Конституционного Суда содержит такой ряд умозаключений, выводов, положений, который имеет значение не только для конкретного спора, а для всей системы налогообложения вообще. «Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации по ключевым вопросам налогообложения создают платформу и контролируют проникновение конституционных начал в налоговое законодательство». [15]

Конституционный Суд РФ интерпретирует базовые конституционные идеи и принципы (равенства, социальной справедливости, верховенства права, единства экономического пространства, соразмерного ограничения прав и свобод и др.) приходит к общим началам налогового права.

Судебное правотворчество, в том числе и в сфере налоговых правоотношений, как бы это ни расценивалось противниками легализации судебных прецедентов как источников права, сегодня уже объективная реальность.

Одной из проблем применения судебной практики стало многообразие форм выражений позиции суда. Предполагается, что такая позиции должна отвечать следующим обязательным требованиям:

1) содержать в резолютивной части судебного решения общее положение, выходящее за рамки конкретно рассматриваемого дела;

2) выходить по своему содержанию за рамки действующего законодательства — обладать нормативной новизной;

3) содержать типичную модель поведения, возможную к применению участниками налоговых правоотношений в аналогичных случаях.

Постановления, разъяснения, обзоры, информационные письма и другие документы судебных инстанций, содержащие обобщение или руководство, также формируют тот прикладной «багаж» в решении налоговых споров и направлены на повышение эффективности правового регулирования в целом. Таким образом, очевидно, что судебная практика способна создавать «модели поведения» для участников налоговых правоотношений в случаях неурегулированности их со стороны законодателя. Правовые решения создаются в ситуации правовой неопределенности. Классическим примером, когда суд определял «с нуля» модель поведения для участников правоотношений, субъектов налогового права в ситуации полной правовой неопределенности, стало Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды». Исследователи (Е. В. Тарибо, К. А. Сасов, И. В. Цветков) единодушны в том, что называют институт налоговой выгоды не иначе, как «плодом судебного правотворчества» [15]

Иерархия и конкуренция судебных правовых позиций определяется уровнем судебного органа и его полномочиями, а в случае конкуренции правовые позиции вышестоящего суда доминируют над правовыми позициями нижестоящих. [11- С.45] Судебная практика не возможна без четкого представления о судебной системе и в связи с этим иерархии судебных позиций, которое объясняет обязательность правовых позиций вышестоящих судов, когда «обжалование в вышестоящий суд решения, вынесенного в противоречии с прецедентом вышестоящего суда, приведет к его пересмотру». Возглавляют систему судебных позиций, применяемых при рассмотрении налоговых споров, решения Конституционного Суда Российской Федерации: «позиция Конституционного Суда РФ, выраженная в постановлении Конституционного Суда РФ, подлежит учету правоприменительными органами, в том числе налоговыми органами, с момента вступления в силу соответствующего постановления Конституционного Суда РФ». Постановления Верховного Суда Российской Федерации также позволяют получить разъяснения по вопросам судебной практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными судами.

Вместе с этим анализ судебной практики по рассмотрению налоговых споров позволяет говорить и о способе «преодоления» несовершенства законодательных актов: конкретизация и толкование действующих норм права, и в случае, когда норма права с «открытыми» формулировками (например, «иные обстоятельства»), и в случае, когда норма права содержит в себе исчерпывающий список, перечень. Примером такой конкретизации стало расширение списка смягчающих обстоятельств, указанных в ст.112 НК РФ, и в спорах, связанных с возвращением госпошлины, где законодателем дан точный перечень оснований для возвращения, но жизненные обстоятельства показали, что на самом деле этот список не исчерпывающий. Помимо «закрепленных» смягчающих вину обстоятельств, в решении налоговых споров судом были в качестве таковых признаны еще: совершение налогового правонарушения впервые; отсутствие умысла, т. е. совершение правонарушения по неосторожности; тяжелое финансовое положение налогоплательщика; незначительность нарушения и его вредных последствий; отсутствие недоимки, иного ущерба; социально значимый статус налогоплательщика; «технические» проблемы налогоплательщика; самостоятельное выявление и исправление ошибок в налоговой декларации.

Это свидетельствует о том, что судебная практика находится всегда в эпицентре проблем, связанных с правовым решением задач по применению налогового законодательства.

Таким образом, роль судебной практики в решении налоговых споров очевидна. Являясь частью механизма правового обеспечения разрешения налоговых споров, судебная практика, с одной стороны, призвана выявить смысл большинства налоговых законов, с другой — выработать новые подходы к развитию норм налогового законодательства.

Налоговое право, как публичная отрасль права должна обеспечить баланс интересов государства и граждан. В целях соблюдения равновесия интересов налогоплательщиков и государства при реализации фискальных прав государства должно осуществляться публичное обсуждение решений высших судов РФ. Продемонстрировано на конкретных примерах регулятивное воздействие Решений Конституционного Суда РФ.

Активное воздействие судебной практики проявляется в том, что она (судебная практика) позволяет:

  1. оперативнее выявлять проблемные места в правовом регулировании налоговых правоотношений, является «сигналом» для действий законодателя. Отсюда данная публичная отрасль права становится приближенной к жизни с ее реалиями, судебная практика является одним из внутренних источников изменений налогового законодательства;
  2. при регулировании налогообложения юридических лиц, недвижимости в том числе, судебная практика позволяет дать верное толкование действующим нормам права;
  3. анализ судебной практики по рассмотрению налоговых споров позволяет говорить о том, что судебная практика есть способ «преодоления» несовершенства законодательных актов, участвуя не только в толковании норм права, но и в ее конкретизации;
  4. судебная практика по налоговым спорам зачастую приводит к появлению новых положений, которые регламентирую поведение субъектов налогового права. Ситуации правовой неопределенности способствуют к оперативному реагированию с целью установления правового регулирования отношений в области налогового права;
  5. судебная практика призвана обеспечивать единство в применении правовых норм налогового законодательства.

1. Конституция Российской Федерации: Принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г. (с учетом изменений, одобренных в ходе общероссийского голосования 01.07.2020 г.) // Собрание законодательства РФ. — 2020. — С. 34.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ (ред. от 16.12.2019 г.) // Собрание законодательства РФ. — 2020. — № 3 — С. 3301.

3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 18.03.2019 г. с изм. 03.07.2019 г.) // Собрание законодательства РФ. — 2020. — № 5. — С. 410.

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 01.04.2020) // Собрание законодательства РФ. — 2020. — № 31. — С. 3824.

5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 01.04.2020) // Собрание законодательства РФ. — 2020. — № 32. — С. 3340.

6. Конституция и налоги. Основные положения решений Конституционного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения 1993–2007 / под ред. Л. О. Иванова, В. М. Зарипова. М.: Волтерс Клувер, 2009. 736 с.

7. Налоговые споры. Сборник судебной практики. Т. 1–2 / Авт. — составитель И. А. Цинделиани. М.: Статут, 2009. 1020 с., 344 с.

8. Налоговый кодекс Российской Федерации. Правовые позиции Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации / Авт. — сост. И. А. Цинделиани, С. М. Кубанцева, А. А. Архипов. М.: Статут, 2008. 400 с.

9. Сборник разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по применению налогового законодательства / под ред. В. Станковской, сост. О. Волошин. М.: Статут, 2012. 312 с. Васильева Е. Г. Налоговая выгода. М.: Юрлитинформ, 2015. 176 с.

10. Бартунаева Н. Л. Предмет доказывания по налоговым спорам, связанным с привлечением субъектов хозяйственной деятельности к ответственности. М.: Волтерс Клувер, 2007. 130 с.

11. Г. А. Гаджиев, К. А. Коваленко. Судебные правовые позиции: вопросы теории и практики. М.: ИД «Юриспруденция», 2009. — 168 с. 150 Журнал российского права № 2— 2010 Крохина Ю. А. Проблемы правового регулирования налогообложения недвижимости и сделок с ней // Вопросы российского и международного права. 2019. Том 9. № 6А. С. 41–48.

12. Демин А. В. К вопросу о судебном налоговом праве: современное состояние и дальнейшие перспективы // Известия высших учебных заведений. Правоведение. 2012. № 3. С. 146–157.

13. Джальчинов Д. Л. Обзор правовых позиций Высшего Арбитражного Суда РФ по налогам // Бухгалтерский учет. 2008. № 17. С. 56 –61.

14. Парихин Е. В. Судебный прецедент в системе источников финансового права // Вопросы экономики и права. 2011. № 34. С. 327–332.

15. Цветков И. В. Налогоплательщик в судебном процессе. М.: Волтерс Клувер, 2004. 208 с.

Основные термины (генерируются автоматически): судебная практика, налоговое законодательство, спор, Конституционный Суд РФ, позиция, судебная система, Конституционный Суд, решение, Российская Федерация, суд.

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: