Предусматривает ли законодательство мировое соглашение при разрешении налоговых споров в суде

Обновлено: 25.04.2024

Десятилетие минуло после появления в отечественном правопорядке института мирового соглашения в налоговых спорах, был выпущен ряд разъяснений налоговых органов, была сформирована судебная практика арбитражных судов, в том числе и на уровне высших инстанций. Несмотря на продолжительное существование данного института, в правопорядке так и не сформировалось четкого понимания его правовой природы. Практика и форма применения таких соглашений также вызывают вопросы.

Специалистами в области налогового права мировое соглашение с налоговыми органами воспринимается почти как полноценная победа в суде над налоговым органом. Более того, в мировом соглашении сам Центральный аппарат ФНС России как бы признает ошибку своих подчиненных[1] и идет на уступки налогоплательщику, который в свою очередь также признает свои нарушения в части. Именно уступки, на которые идут стороны процесса, и составляют ядро любого мирового соглашения.

Правовая природа мирового соглашения в налоговых спорах обусловлена природой института мирового соглашения, отраженного в нормах процессуального законодательства, например, в Арбитражном процессуальном кодексе. Главным аспектом данного института является понятие мировой сделки, которое имеет сугубо частно правовую природу[2], что является, пожалуй, главной проблемой в применении мирового соглашения в налоговых спорах. Следствием этой проблемы в значительной степени является неопределенность круга условий, которые налоговый орган и налогоплательщик могут включить в текст мирового соглашения.

В начале 2021 года было заключено мировое соглашение в делах № А40-83348/2020 и № А40-267202/2019, где компания ПАО Газпром признала доначисление налогов, а налоговый орган признал, что выявленные нарушения не имеют преюдициального значения, а также тот факт, что должностные лица компании действовали без умысла. Представляется, что понимание таких уступок нуждается в дополнительном осмыслении.

В рамках производства по факту нарушения норм публичного права государственный орган, уполномоченный контролировать правильность и своевременность уплаты налогов фактически признает ряд обстоятельств по делу недоказанными при том, что обязанность доказывания в таком споре лежит именно на данном органе. Составы налоговых правонарушений и правила ведения производства по факту таких правонарушений отражены в нормах Налогового кодекса РФ, Кодекса РФ об Административных правонарушениях, Уголовного и Уголовно-процессуального кодексов РФ и все эти акты содержат положения о том, что бремя доказывания виновности лица лежит именно на государственных органах. В таком контексте возложение налоговым органом на себя обязательства по отстранению от доказывания всех обстоятельств по делу, которые могут свидетельствовать в том числе и о наличии умысла в действиях должностных лиц. Именно поэтому вопрос о том, какие условия могут составлять содержание мирового соглашения имеет значение, как с теоретической, так и с практической точек зрения.

Ясность в этот вопрос отчасти внесло давнее Постановление Пленума ВАС РФ от 18.07.2014 № 50 «О примирении сторон в арбитражном процессе». Высший арбитражный суд обратил внимание на тот факт, что предметом мирового соглашения, исходя из специфической природы налоговых споров не может быть изменение налоговых последствий для определенных действий и операций налогоплательщика, нежели последствия, определённые в законе. В пункте 27 постановления отдельно отмечается недопустимость заключения соглашения, предметом которого были бы вопросы снижения применимой ставки налога, изменение правил исчисления пеней, а также вопросы освобождения от уплаты налогов за тот или иной налоговый период или совершение определённых операций.[3] Такой подход высшей судебной инстанции с высоты прошедших лет представляется достаточно общим.

Отдельной проблемой, которая следует по пятам за мировым соглашением в налоговых спорах является природа обязательств, которые возлагаются на налоговый орган. Как уже было описано выше, заключение мирового соглашения связано с уступками сторон, в рамках соглашений в налоговых споров единственным вариантом уступок для налогового органа может быть отказ от части претензий к налогоплательщику, который в свою очередь отказывается оспаривать доначисления или иные претензии налогового органа в части. В таком случае, будут ли стороны налогового спора иметь право на заявление своей позиции заново? То есть, может ли, например, налоговый орган при появлении новых доказательств выйти из мирового соглашения и снова заявить те же требования к налогоплательщику, подкрепив их уже новыми доказательствами?

В рамках споров из частных правоотношений такой вопрос имеет вполне четкий ответ. Мировое соглашение между субъектами гражданских правоотношений является разновидностью гражданско-правовой сделки, в свою очередь изменение её условий и расторжение вполне четко регулируются положениями Гражданского кодекса РФ, например, сделка может быть расторгнута в связи с существенным изменением обстоятельств.[4]

Но можно ли считать, что налоговый орган и налогоплательщик, заключая мировое соглашение, становятся субъектами гражданско-правовых отношений? Практика, в рамках которой налоговые органы применяли гражданско-правовые способы защиты прав, имеет место, но лишь в рамках гражданских исков. Налоговые же споры разрешаются в специальном порядке Главы 24 Арбитражного процессуального кодекса РФ, что исключает понимание таких правоотношений как гражданско-правовых несмотря на то, что такие дела слушаются по общим правилам искового производства.

Одновременно с описанными выше проблемами имеет место еще один вопрос. А именно, подлежат ли учету в последующих спорах правовые позиции налоговых органов, изложенные в ранее заключенных мировых соглашениях? Строго говоря, да. Это подтверждается самой ФНС в упомянутом письме от 02.10.2013 года поручает при наличии оснований, предусмотренных АПК РФ, учитывать позиции, изложенные в ранее заключенных мировых соглашениях, но только в случаях, предусмотренных АПК РФ. Однако практике известны случаи, когда налоговые органы и суды отказывались учитывать позиции, изложенные в ранее заключенных соглашениях, ссылаясь на то, что мировое соглашение не может содержать правоприменительной практики.[5]

Представляется, что сутью проблем, описанных в статье, является применение институтов из частного права к спорам из сугубо публичных правоотношений, и дело касается не только и не столько мировых соглашений в налоговых спорах, сколько в целом частноправовых начал в налоговых спорах. Суть уголовного процесса, или производства по делам из административных правонарушений не только в том, что это особые публичные отрасли. Суть специального регулирования таких процессуальных отношений в необходимости предоставить частному субъекту (гражданину или юридическому лицу) максимальный уровень гарантий, ведь в рамках таких споров ему противостоят профессионалы из государственных органов и неважно прокуроры это, или инспекторы налоговой службы. Таким образом, запуская в налоговые споры гражданско-правовые элементы, как правило, не напрямую, но вполне очевидно в конечном итоге мы лишаем и без того наименее защищенную сторону имеющихся у нее гарантий.

Аналогичная ситуация и с мировым соглашением, его применение внешне выглядит как вполне логичное и полезное явление, которое позволяет продуктивно (с экономической точки зрения) разрешать споры, однако его применение влечет множество неопределенностей и потенциальных злоупотреблений. Особое беспокойство вызывает проблема учета правовых позиций налоговых органов, изложенных в мировых соглашениях с налогоплательщиками, ведь если в споре с одним субъектом налоговый орган соглашается с определенной позицией, то с споре с другим налогоплательщиком он абсолютно не связан ранее высказанной позицией. Именно это представляется верным путем к установлению индивидуальных условий налогообложения с помощью заключения таких «гражданско-правовых сделок».

[1] В соответствии с Письмом ФНС России от 02.10.2013 N СА-4-7/17648 все проекты мировых соглашений подлежат направлению для согласования в Правовое управление ФНС России

[2] Рожкова М. А. Мировое соглашение в арбитражном суде: проблемы теории и практики. - [М.]: Статут, 2004 – 32с.

[3] Постановление Пленума ВАС РФ от 18.07.2014 N 50 "О примирении сторон в арбитражном процессе"

[4] Статья 451 Гражданского кодекса РФ (от 30.11.1994 N 51-ФЗ в ред. от 28.06.2021, с изм. от 08.07.2021)

[5] Так в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2014 по делу №09АП-10576/2014АК суд отклонил ссылку налогоплательщика на мировое соглашение в деле ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС». Суд указал налогоплательщику на то, что мировое соглашение не может содержать правоприменительной практики и основывается на фактических обстоятельствах дела.

Мировое соглашение — один из способов бескровного разрешения проблемы, своего рода договоренность между конфликтующими сторонами. Такая взаимная договоренность достигается путем различного рода уступок.

По общему правилу, мировое соглашение может быть заключено на любой стадии арбитражного процесса. Согласно части 1 статьи 139 АПК РФ ) арбитражный суд утверждает мировое соглашение, если оно не противоречит закону и не нарушает права и законные интересы других лиц.

Возможна ли мирная договоренность с контролирующими органами?

Отвечая на подобный вопрос, Минфин РФ в письме от 02.10.2018 был категоричен — налоговым законодательством не предусмотрено изменение обязанности налогоплательщика по уплате налога на основании мирового соглашения.

Основание для подобного запрета якобы содержит пункт 1 статьи 44 НК РФ, в которой речь идет о том, что обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах. А таких оснований НК РФ не содержит.

Сами налоговики не так категоричны. Так, в письме ФНС РФ от 02.10.2013 г. №СА-4-7/17648 налоговики привели имеющуюся на то время первую судебную практику утверждения судами мировых соглашений между налогоплательщиком и налоговыми органами. (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2012 г. № 16370/11 и Постановление ФАС Московского округа от 22.03.2013 г. №А40-41103/12-91-228).

Как подчеркнуло в письме ФНС, приоритетом является заключение мировых соглашений о рассрочке уплаты задолженности с добросовестными должниками, которые находятся в трудной финансовой ситуации, но хотят погасить налоговую задолженность, сохранив производственную деятельность.

В настоящее время — практика мирового соглашения с налоговыми органами устоялась. в Постановлении ВАС РФ от 18.07.2014 г. № 50 судьи разъяснили, что может являться предметом такого соглашения, что можно, а что нельзя.

Предметом мирового соглашения не может являться изменение налоговых последствий спорных действий и операций в сравнении с тем, как такие последствия определены законом.

Примеры смотрите в материале, подготовленном ведущим юрисконсультом «РосКо — Консалтинг и аудит» Еленой Потураевой.

Подборка наиболее важных документов по запросу Мировое соглашение по налоговым спорам (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).

Судебная практика: Мировое соглашение по налоговым спорам

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Подборка судебных решений за 2021 год: Статья 249 "Доходы от реализации" главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ
(АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право") Как указал суд, признавая позицию налогоплательщика необоснованной, в данном случае урегулирование взаимных претензий по взысканию задолженности путем заключения мировых соглашений по гражданско-правовым спорам не влечет изменение размера доходов по налогу на прибыль, а также не означает отсутствие реализации услуг в целях исчисления НДС. Ранее при оспаривании решения инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки, была подтверждена его обоснованность, в т.ч. в части определения суммы доначисленных налогов без учета спорных расходов, не заявленных в декларации.

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Определение Верховного Суда РФ от 10.03.2021 N 302-ЭС21-328 по делу N А10-5264/2016
Требование: О пересмотре в кассационном порядке судебных актов по делу об отмене решений налогового органа.
Решение: В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ отказано, так как суды пришли к выводу о законности и обоснованности решений инспекции в части доначисления спорной суммы налога и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных в этой части требований. Отказывая в удовлетворении заявления в части, суды руководствовались нормами Налогового кодекса Российской Федерации, обстоятельствами, установленными судами при рассмотрении дел N А10-3368/2013, А10-5302/2012, А10-175/2014, А10-7723/2015, А10-251/2016, и указали на то, что в настоящем случае урегулирование взаимных претензий по взысканию задолженности путем заключения мировых соглашений по гражданско-правовым спорам не влечет изменение размера доходов по налогу на прибыль, а также не означает отсутствие реализации услуг по передаче электроэнергии в целях исчисления НДС.

Статьи, комментарии, ответы на вопросы: Мировое соглашение по налоговым спорам

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
"Налоговое право: Курс лекций"
(Тютин Д.В.)
(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020) Но нельзя не отметить, что, несмотря на позицию высших судебных органов, на практике судебные мировые соглашения по налоговым спорам - достаточно редкое явление. Приводятся сведения о том, что в 2014 - 2016 годах между ФНС и компаниями было заключено в судах около 50 мировых соглашений . Очевидно, что для такой страны, как Россия, это скромная цифра. В целом, непопулярность примирительных процедур по налоговым спорам в судах следует и из Справок о практике применения судами Федерального закона от 27 июля 2010 г. N 193-ФЗ "Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)" (утв. Президиумом ВС РФ 1 апреля 2015 г., 22 июня 2016 г.). Если опустить общие теоретические вопросы о применимости мирового соглашения в публичных делах, то основными причинами непопулярности "налоговых" мировых соглашений, следует полагать, являются относительно невысокий размер государственной пошлины по наиболее массовым судебным спорам - об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов; а также небольшие нормативные сроки рассмотрения судами подобных дел. Соответственно, "налоговое правосудие" в России в большинстве случаев - достаточно быстрое и недорогое, вследствие чего и с экономической, и с временной точек зрения "налоговое" мировое соглашение не представляет интереса ни для одной из сторон налогового спора. Интересно то, что по сведениям, приведенным Р.А. Познером, в американской правовой традиции разрешение споров за пределами суда обходится дешевле судебного разбирательства .

Подборка наиболее важных документов по запросу Мировое соглашение налоговый учет (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).

Судебная практика: Мировое соглашение налоговый учет

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2021 N 11АП-16167/2020 по делу N А55-429/2020
Требование: Об отмене определения о прекращении производства по делу.
Решение: Определение оставлено без изменения. Суд первой инстанции указал, что утверждая мировое соглашение между Екатеринским Д.Ю. и ООО "Эффект" суд общей юрисдикции не рассматривал доказательства наличия и возможности у кредитора (с учетом его доходов) предоставить должнику соответствующие денежные средства, не исследовал вопрос о том были ли взыскиваемые денежные средства оприходованы обществом, отражалось ли получение этих средств в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности, были ли соблюдены требования законодательства "Об обществах с ограниченной ответственностью" в части одобрения крупной сделки, не рассматривался вопрос действительности сделки и т.д.

Статьи, комментарии, ответы на вопросы: Мировое соглашение налоговый учет

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Готовое решение: Как учесть прощение долга по мировому соглашению
(КонсультантПлюс, 2022) В расходах по мировому соглашению при расчете налога на прибыль сумму списанного долга можно учесть, только если прощение долга преследует достижение коммерческих целей: прослеживается взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, погашением долга в непрощенной части). В таком случае признают внереализационный расход на дату утверждения мирового соглашения судом (п. 1 ст. 252, пп. 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272 НК РФ, п. 18 Письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@, Письмо ФНС России от 21.01.2014 N ГД-4-3/617). При этом полагаем, что поскольку это не тот случай, когда списываемая задолженность признается безнадежной, то списывать ее за счет резерва по сомнительным долгам не следует, даже если такой резерв создан 1.

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Статья: Земельный налог и недействительная сделка
(Анищенко А.В.)
("Налоговый вестник", 2020, N 7) В силу императивности требований налогового законодательства статус платежа определяется однозначно и не может быть изменен соглашением сторон. При этом налоговая инспекция участником гражданского дела не являлась, возражений против условий мирового соглашения заявить не могла. То обстоятельство, что стороны мирового соглашения не учли требования налогового законодательства, является их упущением и на правильность выводов налоговиков не влияет.

Строительная компания, втянутая в налоговый спор, вправе разрешить его путем заключения мирового соглашения. Это возможно по любому делу и на любой стадии арбитражного процесса, а также при исполнении судебного акта. Налоговая служба поручила инспекциям на местах учитывать в работе судебную практику.

Позиция ФНС России

По налоговым спорам имеется арбитражная практика утверждения судом мировых соглашений между налогоплательщиком и налоговыми органами.

В качестве примера можно привести постановления:

ФАС Московского округа от 22 марта 2013 г . по делу № А40-41103/12-91-228;
Президиума ВАС РФ от 26 июня 2012 г . № 16370/11.

На это обращено внимание в письме ФНС России от 2 октября 2013 г . № СА-4-7/17648.

Налоговики сослались на нормы Арбитражного процессуального кодекса РФ, согласно статьям 138–139 которого стороны могут урегулировать спор, заключив мировое соглашение или применяя другие примирительные процедуры по любому делу.

Как уже было сказано, мировое соглашение может быть заключено сторонами на любой стадии арбитражного процесса и при исполнении судебного акта, лишь бы оно не нарушало права и законные интересы других лиц и не противоречило закону. Но предварительно проекты мировых соглашений инспекция должна направлять для согласования в Правовое управление ФНС России, пояснили чиновники. Это является обязательным условием.

Следует сказать, что ранее не признавалась возможность заключения мирового соглашения в налоговых спорах. О чем свидетельствуют постановления:

Пленума ВС РФ от 10 февраля 2009 г . № 2 (п. 27);
Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 г . № 11 (п. 17);
Пленума ВАС РФ от 31 октября 1996 г . № 13 (п. 12).

Преимущества

Итак, если строительная компания не согласна с решением инспекции и дело дошло до суда, спор может закончиться примирением сторон путем заключения мирового соглашения. Что это дает строительной организации? В чем выгода подобной договоренности?

Интерес компании в том, что такой исход дела позволит снизить налоговые потери и обеспечит более мягкий режим применения санкций. Так, мировое соглашение может предусматривать:

размер подлежащих уплате доначислений по налогам, пеням, штрафам;
положение о прощении налогоплательщику части пеней, штрафа;
условия исполнения обязательств по уплате налогов (санкций) по спорному периоду;
сроки исполнения данных обязательств;
условие об отсрочке или о рассрочке платежей;
условие о распределении судебных расходов:
иные условия, не противоречащие законодательству.

Например, по спору, рассмотренному в постановлении ФАС Московского округа по делу № А40-41103/12-91-228, в мировом соглашении налоговики признали неправомерным доначисление значительных сумм налогов (налога на прибыль в размере свыше 10 000 000 руб. и НДС в размере свыше 3 000 000 руб.) и штрафных санкций.

А по спору, рассмотренному в постановлении Президиума ВАС РФ № 16370/11, инспекция признала неправомерной часть требований о доначислении НДС. И согласилась не начислять пени на сумму доначисленного налога на прибыль за два года, то есть за период судебной тяжбы (для сравнения – за три предшествующих года сумма пеней, которая не оспаривается, составила свыше 18 000 000 руб.).

Порядок действий

Заключение мирового соглашения может быть предложено либо арбитражным судом (как правило, первой инстанции, а при наличии неоднозначных условий спора – и иными высшими инстанциями, вплоть до ВАС РФ), либо самим налогоплательщиком (он должен подать соответствующее заявление в суд).

Соглашение заключается в письменной форме и подписывается сторонами или их представителями. Представители должны иметь полномочия на заключение мирового соглашения, специально предусмотренные в доверенности. Оформить и подписать нужно три экземпляра: по одному для каждой из сторон, а третий экземпляр приобщается судом к материалам дела.

При заключении мирового соглашения следует продумать, на какие уступки готовы пойти строительная компания и налоговая инспекция (при наличии неоднозначных моментов для достижения компромисса); определиться с суммами доначисляемых либо подлежащих возврату налогов, пеней, штрафов; обговорить иные условия: о сроках исполнения обязательств друг перед другом, о распределении судебных расходов и т. д. Если условие о распределении судебных расходов в соглашении отсутствует, арбитражный суд разрешает этот вопрос при утверждении мирового соглашения в общем порядке (п. 3 ст. 140 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

Образец фрагмента мирового соглашения приведен ниже.

Мировое соглашение должен утвердить арбитражный суд, в производстве которого находится дело. Вопрос об утверждении рассматривается в судебном заседании.

Если мировое соглашение заключено уже в процессе исполнения судебного акта, оно представляется на утверждение арбитражного суда первой инстанции по месту исполнения судебного акта или в арбитражный суд, принявший указанный акт. При этом на рассмотрение отводится один месяц со дня поступления в суд заявления об утверждении соглашения.

По результатам рассмотрения вопроса об утверждении мирового соглашения арбитражный суд выносит определение. Если соглашение утверждается на стадии исполнения судебного акта, в определении должно быть указано, что этот судебный акт не подлежит исполнению (п. 7 ст. 141 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

При отказе утвердить мировое соглашение арбитражный суд также выносит определение, которое компания может обжаловать.

Определение об утверждении мирового соглашения подлежит немедленному исполнению.

Так что, если договоренность между налоговым органом и налогоплательщиком достигнута и согласование от Правового управления ФНС России получено, при утверждении судом мирового соглашения производство по делу прекращается и конфликт будет исчерпан.

При этом необходимо учесть, что, если компания (либо налоговая инспекция) добровольно не исполнит условия утвержденного мирового соглашения в предусмотренные в нем сроки, соглашение подлежит принудительному исполнению на основании исполнительного листа, выдаваемого арбитражным судом по ходатайству лица, заключившего мировое соглашение.

Важно запомнить

Законодательство не содержит запрета на заключение мирового соглашения между налогоплательщиком и налоговым органом.

Образец

МИРОВОЕ СОГЛАШЕНИЕ
между ООО «ЖилСоцСтрой» и ИФНС России № 5 по г. Москве
(фрагмент)

1. Общество признает правомерной позицию инспекции о том, что в нарушение статьи 252 Налогового кодекса РФ неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 год на сумму необоснованных расходов, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год на сумму 13 500 000 руб. и соответственно занижению налога на прибыль за 2012 год на 2 700 000 руб. (13 500 000 руб. X 20%).

Общество признает правомерными требования инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 2 700 000 руб., а также соответствующих сумм штрафных санкций и пеней.

Общество обязуется уплатить доначисленную сумму налога и начисленные суммы штрафных санкций в течение двух месяцев после утверждения мирового соглашения.

Общество признает, что у него возникает обязанность в течение месяца после утверждения мирового соглашения по внесению соответствующих изменений в бухгалтерский и налоговый учет за период с 2010 года до окончания 2012 года.

2. Инспекция признает правомерной позицию общества о том, что вычеты по налогу на добавленную стоимость, заявленные на основании счетов-фактур № 509 от 03.09.2011, № 292 от 23.05.2011, № 84 от 09.02.2011, в сумме 2 182 000 руб. правомерно отражены в 2011 году, так как сумма налога, относящаяся к расходам будущих периодов, может быть принята к вычету в части стоимости фактически оказанной услуги в данном налоговом периоде, то есть в доле, пропорциональной сумме затрат, списанных на расходы в текущем отчетном периоде.

Инспекция признает неправомерным доначисления указанной суммы налога на добавленную стоимость.

Инспекция обязуется не начислять пени на сумму доначисленного налога на прибыль за период с момента вынесения решения по результатам проведенной налоговой проверки (11.03.2013) до даты утверждения судом мирового соглашения.

3. Стороны пришли к соглашению о том, что не будут иметь претензий друг к другу в части распределения судебных расходов по данному делу.

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: