Назначение и проведение судебных экспертиз по налоговым преступлениям

Обновлено: 28.03.2024

Судебная налоговая экспертиза проводится в пределах специальных познаний в области Законодательства РФ о налогах и сборах, путем анализа экономического содержания совершенных хозяйственных операций юридическими и физическими лицами и осуществляется при помощи исследования документов, отражающих финансово-экономическую деятельность налогоплательщика, а также деятельность налогового органа, в связи с действием конкретных норм налогового права.

Судебная налоговая экспертиза назначается следственными или судебными органами на основании постановления (определения).

Экспертиза может проводиться так же и во внесудебном порядке, инициирована налоговым органом, либо юридическим лицом (предпринимателем), тогда она носит статус исследования и выдается заключение специалиста экспертного учреждения.

Целью проведения независимой налоговой экспертизы является рассмотрение спорных вопросов, связанных с исчислением и уплатой налогов, налоговых платежей и обязательных отчислений во внебюджетные фонды.

Налоговая экспертиза в любом случае основывается на таких принципах, как независимость эксперта при осуществлении им своих обязанностей в области налоговой экспертизы; научная обоснованность, объективность и законность заключений налоговой экспертизы; достоверность и полнота информации, представляемой на налоговую экспертизу; соответствие рассмотренных и истребованных к рассмотрению в ходе проведения экспертизы документов, существу поставленных перед экспертом вопросов; проведение экспертизы по спорам, уже возникшим между плательщиком и налоговым органом; высокая профессиональная подготовка и добросовестность специалистов, осуществляющих проведение экспертизы; ответственность участников налоговой экспертизы за организацию, проведение, качество налоговой экспертизы.

В число документов, которые могут являться объектом исследования налоговой экспертизы, включаются:

  • первичные документы: акты, справки, счета, квитанции, платежные и расчетные документы, ордера, накладные и пр.;
  • бухгалтерские и отчетные документы: отчеты, расчеты, декларации, журналы-ордера, ведомости, учетные карточки и т.п.;
  • регистрационные документы плательщика;
  • договора;
  • акты проверок, решения налоговых органов о наложении штрафных санкций.

Документы, направляемые на налоговую экспертизу в качестве объекта исследования, представляются в подлиннике или ксерокопии, заверенной печатью и подписью руководителя организации или налогового органа.

Заявитель или должностное лицо налогового органа, следователь или суд при назначении налоговой экспертизы должны:

1. Самостоятельно и четко сформулировать вопросы для проведения экспертизы;

2. Предоставить эксперту четкие, полные и достоверные сведения о существе возникшего спора;

4. Создать необходимые условия для работы эксперта в случае необходимости проведения исследования за пределами экспертной организации;

5. Оплатить или назначить оплату за работу экспертов по проведению экспертизы и составлению экспертного заключения в порядке и сроке, установленные в договоре на проведение экспертизы.

Специалист, проводящий данный вид экспертизы должен иметь два и более высших образования, финансово-экономическое/бухгалтерское, стаж профильной работы более 10-ти лет и профессиональный опыт в ряде аудиторских, консалтинговых компаниях, налоговом органе, дополнительную подготовку налогового эксперта в РФЦСЭ при Минюсте РФ.

Только такой профессионал может содействовать справедливому правосудию по налоговым преступлениям - оспорить результаты государственной налоговой экспертизы или со всей ответственностью стать надежным партнером правоохранительных и налоговых органов, а также арбитражных и гражданских судов в вопросах налоговой экспертизы, а также бухгалтерской, финансово-экономической и прочим подвидам экономических экспертиз.

Фото: автор АНО "СЭЦ"

АНО "СУДЕБНО-ЭКСПЕРТНЫЙ ЦЕНТР" - судебно-экспертное учреждение Российской Федерации, в форме автономной некоммерческой организации, имеющее все правовые основания для проведения судебных экспертиз и досудебных исследований.

Подборка наиболее важных документов по запросу Экспертиза по налоговым преступлениям (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).

Судебная практика: Экспертиза по налоговым преступлениям

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Подборка судебных решений за 2021 год: Статья 88 "Камеральная налоговая проверка" НК РФ
(Юридическая компания "TAXOLOGY") Общество подало уточненные декларации по налогу на прибыль организаций и НДС на основании данных налоговой судебной экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела в отношении бывшего руководителя. Налоговый орган не проводил камеральную налоговую проверку уточненных деклараций, поскольку налоговые обязательства общества за этот период были ранее определены по итогам выездной налоговой проверки, законность решения налогового органа проверена и подтверждена в судебном порядке. Суд признал бездействие налогового органа правомерным, поскольку общество не имело оснований для подачи уточненных налоговых деклараций: не было выявлено фактов неотражения или неполноты сведений, каких-либо ошибок при исчислении налоговой базы. Ссылка общества на судебную экспертизу была отклонена, поскольку заключение эксперта не отражает фактические налоговые обязанности общества, имеет иное назначение, чем определение размера налоговой обязанности (определение тяжести преступления), примененный экспертом расчетный метод отличается от метода исчисления налоговой обязанности, применяемого налоговыми органами.

Статьи, комментарии, ответы на вопросы: Экспертиза по налоговым преступлениям

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
"Ответственность за налоговые преступления: официальные разъяснения и профессиональный комментарий"
(постатейный)
(под ред. С.Г. Пепеляева)
("Юстицинформ", 2021) 1. В следственной практике уже давно сформировалось обыкновение назначать в ходе предварительного расследования судебные экономические экспертизы для определения суммы причиненного налоговым преступлением ущерба (недоимки и пени). Они назначаются в тех случаях, когда размер недоимки, пени и штрафа подтвержден актом проверки и решением налогового органа.

Открыть документ в вашей системе КонсультантПлюс:
Статья: Участие прокурора в исследовании мнений специалистов в судебных стадиях уголовного судопроизводства
(Исаенко В.Н.)
("Законность", 2021, N 4) При этом вызывает сомнение обоснованность ссылки судов Приморского края и Девятого кассационного суда общей юрисдикции, а также участвовавших в деле прокуроров на ст. 196 УПК, как не требующую производства налоговой экспертизы. В этом случае следовало бы ориентироваться не на УПК, а на действовавшее на момент вынесения приговора (20 сентября 2019 г.) и Апелляционного определения (20 ноября 2019 г.) Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" (п. 23). В нем разъяснялось, что доказательствами, подтверждающими наличие или отсутствие в содеянном признаков составов налоговых преступлений, могут быть в том числе налоговые декларации, другие необходимые для исчисления и уплаты налогов документы, акты проверок исполнения законодательства о налогах и сборах, иные формы проведения налогового контроля органами, уполномоченными на это законодательством, а также заключения эксперта, материалы проверок исполнения законодательства о налогах и сборах иных органов. В целях наиболее полного и всестороннего выяснения всех обстоятельств, связанных с этими преступлениями, суды могут привлекать к участию в судебном разбирательстве специалистов, а в необходимых случаях проводить соответствующие экспертизы. Аналогичное разъяснение содержится и в п. 26 Постановления Пленума от 26 ноября 2019 г. N 48 "О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления". Таким образом, назначение экспертизы требуется в том случае, если заключения специалиста для решения задач доказывания недостаточно. Вполне логично, что этот вопрос решается в зависимости от усмотрения суда, решение которого, в свою очередь, может зависеть от аргументированности позиции участвующего в исследовании вопроса прокурора.

Апелляционный суд отметил, что заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы в уголовном деле, может быть признано новым письменным доказательством, а не вновь открывшимся обстоятельством

Адвокаты неоднозначно оценили выводы апелляции. По мнению одного из них, заключение специалиста, полученное в рамках расследования уголовного дела, в рассматриваемом случае действительно является новым письменным доказательством. Другой эксперт отметил, что суд апелляционной инстанции прав лишь формально, но нельзя руководствоваться исключительно формальным подходом в случае, когда имеются доказательства обратного.

17 сентября Тринадцатый арбитражный апелляционный суд вынес постановление по делу № А56-50884/2017, которым отказал в пересмотре вступившего в законную силу судебного акта относительно налогового спора по вновь открывшимся обстоятельствам из-за появления в связанном уголовном деле о неуплате налогов экспертного заключения в пользу налогоплательщика.

По результатам налоговой проверки МИ ФНС России № 16 по г. Санкт-Петербургу привлекла ООО «РИА “Панда”» к ответственности за налоговое правонарушение в 2017 г. Так, налогоплательщику была доначислена недоимка по НДС и налогу на прибыль за 2013–2014 гг. в размере 1,2 млн руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. Организация оспорила решение налогового органа в суде, но все три судебные инстанции отказались удовлетворять ее заявление.

В ходе расследования уголовного дела, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ, в отношении генерального директора ООО «РИА “Панда”», было проведено исследование документов общества. Следствие планировало установить размер НДС, неправомерно принятого к вычету в 2013–2014 гг., и не исчисленного и не уплаченного обществом суммы налога на прибыль в связи с неправомерным исчислением расходов в целях уменьшения налоговой базы. По результатам исследования было составлено заключение специалиста экспертно-криминалистического отдела от 16 мая 2018 г. Согласно ему сумма неправомерно принятого к вычету НДС составила 279 млн руб., а сумму не исчисленного и не уплаченного налога на прибыль нельзя было установить.

Тогда общество обратилось в суд с заявлением о пересмотре вступившего в законную силу судебного акта по делу об оспаривании решения ФНС по вновь открывшимся обстоятельствам. По мнению общества, поскольку сумма недоимки по НДС по заключению эксперта-криминалиста была меньше начисленной по решению налогового органа, данное обстоятельство является основанием для пересмотра на основании п. 1 ч. 2 ст. 311 АПК РФ. Арбитражный суд впоследствии отменил решение суда первой инстанции.

В апелляционной жалобе налоговая инспекция просила отменить решение суда и отказать в удовлетворении заявления о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам, ссылаясь на нарушение норм процессуального права.

В рамках судебного разбирательства по делу общество заявило ходатайство об отложении рассмотрения апелляционной жалобы для ознакомления с материалами дела, однако апелляция отклонила его в связи с отсутствием предусмотренных ст. 158 АПК РФ оснований.

Налогоплательщик также ходатайствовал о приобщении к материалам дела заключения специалиста экспертно-криминалистического отдела Управления криминалистики ГСУ СК РФ по г. Санкт-Петербургу, заключения эксперта ФБУ «Северо-Западный региональный центр судебной экспертизы» Министерства юстиции РФ, уведомления следователя об ознакомлении с экспертизами и заявления представителя потерпевшего (инспекции) об отказе от ознакомления с материалами уголовного дела. Данное ходатайство общества также было отклонено апелляционной инстанцией.

Изучив обстоятельства дела № А56-50884/2017, апелляционная инстанция отметила, что при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам последние должны быть существенными, т.е. способными повлиять на выводы суда при принятии соответствующего судебного акта согласно разъяснениям п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июня 2011 г. № 52.

Со ссылкой на п. 1 ч. 2 ст. 311 АПК РФ вторая инстанция добавила, что существенным для дела обстоятельством может быть признано указанное в заявлении вновь обнаруженное обстоятельство, которое не было и не могло быть известно заявителю, неоспоримо свидетельствующее о том, что если бы оно было известно, то это привело бы к принятию другого решения (п. 5 Постановления № 52).

Ссылаясь на вышеуказанные нормы и п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 4 апреля 2014 г. № 23, апелляция сочла, что заключение эксперта не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами. «Суд оценивает доказательства, в том числе заключение эксперта, исходя из требований ч. 1 и 2 ст. 71 Кодекса. При этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (ч. 7 ст. 71, п. 2 ч. 4 ст. 170 АПК РФ). Заключение эксперта по результатам проведения судебной экспертизы, назначенной при рассмотрении иного судебного дела, а равно заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы, не могут признаваться экспертными заключениями по рассматриваемому делу. Такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со ст. 89 АПК РФ (п. 13 Постановления № 23). Таким образом, заключение специалиста от 16 мая 2018 г., составленное в рамках уголовного дела и полученное заявителем от адвоката, не является вновь открывшимся обстоятельством, а является новым письменным доказательством», – указано в апелляционном постановлении.

Правомерность действительных налоговых обязательств заявителя, как пояснил апелляционный суд, являлась предметом рассмотрения судами трех инстанций. На основании оценки представленных в материалы дела доказательств с учетом доводов сторон подтверждена обоснованность доначисленных сумм налогов и соответствующих пени и штрафов. «Факты, на которые ссылается заявитель, свидетельствуют о представлении новых доказательств, имеющих отношение к обстоятельствам, уже исследованным судом. Согласно п. 6 Постановления № 52 судам необходимо иметь в виду, что обстоятельства, определенные п. 2 и 3 ч. 2 ст. 311 АПК РФ, в связи с открытием которых пересматривается судебный акт, должны быть установлены вступившим в законную силу приговором суда», – отмечено в постановлении.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд отметил, что следственные действия по уголовному делу не завершены, факты и обстоятельства, а также лицо, совершившее преступление, в рамках уголовного дела не установлены, приговор суда либо иной акт, поименованный в абз. 2 п. 6 Постановления № 52, не вынесен. В этой связи апелляция отменила решение суда первой инстанции и отказала в удовлетворении заявления общества.

По мнению адвоката АП г. Москвы Алины Емельяновой, тот факт, что на момент вынесения итогового судебного акта по делу выводы специалиста относительно размера налогов не были известны заявителю, не означает безусловной квалификации этого факта как вновь открывшегося обстоятельства. «В п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ № 52 от 30 июня 2011 г. указывается критерий существенного для дела обстоятельства – оно “не было и не могло быть известно заявителю”. Это подразумевает в том числе то, что заявитель принял все разумные и достаточные меры для доказывания своей позиции по делу, однако на момент представления доказательств существовали такие обстоятельства, на которые он объективно не мог сослаться в силу отсутствия осведомленности о них. Полагаю, что заявитель, будучи убежденным в неправильном исчислении размера требований налоговых органов, не был лишен возможности ходатайствовать о проведении финансово-экономической экспертизы. Однако, как следует из судебных актов по делу, судебная экспертиза по вопросу проверки правильности исчисления суммы налогов в рамках арбитражного дела не проводилась», – пояснила эксперт.

В этой связи адвокат согласилась с апелляционной инстанцией в том, что заключение специалиста, полученное в рамках расследования уголовного дела, в рассматриваемом случае является новым письменным доказательством. «Финансово-экономическое заключение содержит позицию специалиста по вопросу, который уже был исследован судами (установление обоснованного размера требований налоговых органов)», – резюмировала Алина Емельянова.

Партнер АБ «КРП» Виктор Глушаков отметил, что суд апелляционной инстанции прав лишь формально. «Подобное заключение эксперта, полученное в рамках расследования уголовного дела, не является вновь открывшимся обстоятельством по смыслу действующего процессуального закона. Опять же формально суд вправе отклонить данное заключение, так как оно действительно является новым доказательством, которое заявитель пытается приобщить в материалы дела за рамками рассмотрения дела в суде первой инстанции. Однако, по моему мнению, указанное формальное соответствие закону не означает законность решения, принятого судом апелляционной инстанции. Очевидно, что вопрос размера ответственности по данному делу является не разрешенным», – отметил адвокат. По его мнению, нельзя руководствоваться исключительно формальным подходом в случае, когда имеются доказательства обратного.

«Допускаю, что мои коллеги могут оппонировать, указывая на то, что следовало бы дождаться, пока экспертное заключение получит оценку в приговоре суда. Действительно, подобное заставит по-иному воспринимать данный вывод. Однако к моменту вынесения судебного акта в уголовном деле смысл в отмене судебного решения уже может быть утрачен», – предостерег Виктор Глушаков.

Основные экспертизы по делам о налоговых преступлениях связаны с исследованием документов: криминалистические и судебно-экономические.

В задачутехнико-криминалистической экспертизы документов входит установление того, каким способом изготовлен документ, использован ли для этого подлинный или поддельный бланк, нанесены ли оттиски печати и штампа подлинными или поддельными клише; что было нанесено раньше: текст, подпись, оттиск печати; вносились, ли исправления в первоначальный текст, каков характер этих исправлений; как первоначально читался измененный текст.

При наличии рукописных документов может быть проведенасудебно-почерковедческая экспертиза. Вместе с исследуемым документом должны быть направлены образцы почерка проверяемого лица (свободные, относительно свободные, экспериментальные). На разрешение эксперта ставятся следующие вопросы:

не выполнен ли текст документа (резолюция, подпись) лицом, образцы почерка которого прилагаются;

кем из проверяемых лиц выполнен документ;

не выполнены ли исследуемые документы одним лицом;

выполнены ли разные фрагменты одного документа одним или разными лицами.

Особо важное значение имеютсудебно-экономические экспертизы. Они позволяют на основе изучения документов хозяйственного учета выводным путем установить фактические данные о совершенных финансово-хозяйственных операциях, экономических показателях, наличии или отсутствии хозяйственных средств. Полученные при этом сведения дают экспертам ответ на кардинальный вопрос следствия о том, какой размер налога не уплачен в бюджет.

Из числа экономических наиболее часто назначаютсясудебно-бухгалтерская и финансово-экономическая экспертизы.

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются операции бухгалтерского учета. Она позволяет установить, правильно ли отражены финансово-хозяйственные операции в бухгалтерских документах; в отношении каких операций допущены искажения; в результате каких нарушений занижены суммы налога; какая сумма налога не была перечислена в бюджет; подтверждается ли вывод акта о документальной проверке; кто ответствен за порядок ведения учета и отчетности.

Приведенная модель является оптимальной, но, к сожалению, далеко не всегда реализуемой именно при расследовании налоговых преступлений. Дело в том, что фактически при совершении этих преступлений бухгалтерский учет, как правило, либо отсутствует, либо отражает финансово-хозяйственную деятельность не в полном объеме. И то и другое является средством совершения налогового преступления способом его сокрытия. Подобное положение с бухгалтерским учетом создает серьезные, а порой непреодолимые препятствия для производства судебно-бухгалтерских экспертиз, так как в их компетенцию восстановление учета не входит.

Вместе с тем даже в этих условиях целый ряд обстоятельств, относящихся в конечном счете к предмету доказывания, к его элементу, касающемуся события преступления, может быть установлен в рамках судебно-бухгалтерской экспертизы. Для этого на ее разрешение обычно ставятся следующие вопросы:

каково состояние бухгалтерского учета в организации (на предприятии);

какие нарушения порядка ведения бухгалтерского учета имели место;

соответствуют ли записи в документах бухгалтерского учета о производственных затратах данным первичной документации;

с какими хозяйственными операциями связаны допущенные в учете искажения;

соответствуют ли данные, отраженные в финансовой отчетности организации (предприятия) за определенный период, данным бухгалтерского учета;

полностью ли оприходованы материальные ценности;

к какому периоду относятся выявленные расхождения в учетных данных о приходе (расходе) материальных ценностей;

кто ответствен за порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

В тех случаях, когда возможности судебно-бухгалтерской экспертизы ограничены, должна назначаться судебная финансово-экономическая экспертиза[253]. Она позволяет в новых условиях хозяйствования устанавливать способы искажения бухгалтерской отчетности (фальсификацию балансов) и отрицательные последствия нарушений гражданского и налогового законодательства.

Финансово-экономическая экспертиза исследует балансовые взаимосвязи данных учета, выявляя конкретные нарушения налогового законодательства. Эти взаимосвязи устанавливают по отражению в журналах-ордерах, ведомостях и других регистрах, где накапливается информация, в главной книге регистрации хозяйственных операций, а также в балансе предприятия и приложениях к балансу, включая отчет о финансовых результатах.

Перед судебной финансово-экономической экспертизой могут быть поставлены следующие вопросы:

какова фактическая себестоимость реализованной продукции;

подлежит ли налогообложению сумма, полученная от определенной хозяйственной операции;

в результате каких нарушений произошло занижение налогооблагаемой базы;

какая сумма налогов не уплачена в бюджет в результате допущенного нарушения.

Для решения этих вопросов судебному эксперту должны быть представлены: подлинная бухгалтерская отчетность, подписанная лицами, отвечающими за ее достоверность, и представленная в налоговый орган;

система счетных записей. Если отсутствуют накопительные документы бухгалтерского учета, то необходимо представить первичные документы.

Говоря об использовании специальных познаний при расследовании налоговых преступлений, нельзя не упомянутьаудиторские проверки.Аудиторская проверка позволяет установить достоверность бухгалтерской отчетности предприятия и соответствие совершенных им финансовых или хозяйственных операций действующему законодательству. Она может быть проведена на основе документов, изъятых следователем в установленном законом порядке.

По своей сути аудиторские проверки представляют собой независимую экспертизу, осуществляющую анализ публичной финансовой отчетности хозяйствующего субъекта с целью установить ее достоверность, полноту, соответствие действующему законодательству и порядку ведения бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности и других видов контрольной работы.

Недостатком аудиторской проверки является то, что в ходе ее проведения используются традиционные методы документальной ревизии и фактического контроля (как при инвентаризации). Однако подобным путем не удается выявить приемы и способы фальсификации бухгалтерских балансов. Аудитор проверяет документальное подтверждение записи в бухгалтерском учете с выходом ее на баланс и на отчет. Иными словами, он проверяет наличие первичных документов, фиксирующих сведения о хозяйственной операции и ее последующее отражение. В тех случаях, когда в документы внесены ложные сведения, аудитор, в отличие от судебного эксперта, не может определить недостоверность первичных документов, а следовательно, установить фальсификацию баланса и тем самым способ совершения налогового преступления.

В задачу технико-криминалистической экспертизыдокументов входит установление того, каким способом изготовлен документ, использован ли для этого подлинный или поддельный бланк, нанесены ли оттиски печати и штампа подлинными или поддельными клише; что было нанесено раньше: текст, подпись, оттиск печати; вносились ли исправления в первоначальный текст, каков характер этих исправлений; как первоначально читался измененный текст.

При наличии рукописных документов может быть проведена судеб-но-почерковедческая экспертиза.Вместе с исследуемым документом должны быть направлены образцы почерка проверяемого лица (свободные, относительно свободные, экспериментальные). На разрешение эксперта ставятся следующие вопросы:

не выполнен ли текст документа (резолюция, подпись) лицом, образцы почерка которого прилагаются;

кем из проверяемых лиц выполнен документ;

не выполнены ли исследуемые документы одним лицом;

выполнены ли разные фрагменты одного документа одним или разными лицами.

Особо важное значение имеют судебно-экономические экспертизы.Они позволяют на основе изучения документов хозяйственного учета выводным путем установить фактические данные о совершенных финансово-хозяйственных операциях, экономических показателях, наличии или отсутствии хозяйственных средств. Полученные при этом сведения дают экспертам ответ на кардинальный вопрос следствия о том, какой размер налога не уплачен в бюджет.

Из числа экономических наиболее часто назначаются судебно-бух-галтерская и финансово-экономическая экспертизы.

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются операции бухгалтерского учета. Она позволяет установить, правильно ли отражены финансово-хозяйственные операции в бухгалтерских документах; в отношении каких операций допущены искажения; в результате каких нарушений занижены суммы налога; какая сумма налога не была пе-

§ 4. Экспертизы по делам о налоговых преступлениях

речислена в бюджет; подтверждается ли вывод акта о документальной проверке; кто ответствен за порядок ведения учета и отчетности.

Приведенная модель является оптимальной, но, к сожалению, далеко не всегда реализуемой именно при расследовании налоговых преступлений. Дело в том, что фактически при совершении этих преступлений бухгалтерский учет, как правило, либо отсутствует, либо отражает финансово-хозяйственную деятельность не в полном объеме. И то и другое является средством совершения налогового преступления способом его сокрытия. Подобное положение с бухгалтерским учетом создает серьезные, а порой непреодолимые препятствия для производства судебно-бухгалтерских экспертиз, так как в их компетенцию восстановление учета не входит.

Вместе с тем даже в этих условиях целый ряд обстоятельств, относящихся в конечном счете к предмету доказывания, к его элементу, касающемуся события преступления, может быть установлен в рамках судебно-бухгалтерской экспертизы. Для этого на ее разрешение обычно ставятся следующие вопросы:

каково состояние бухгалтерского учета в организации (на предприятии);

какие нарушения порядка ведения бухгалтерского учета имели место;

соответствуют ли записи в документах бухгалтерского учета о производственных затратах данным первичной документации;

с какими хозяйственными операциями связаны допущенные в учете искажения;

соответствуют ли данные, отраженные в финансовой отчетности организации (предприятия) за определенный период, данным бухгалтерского учета;

полностью ли оприходованы материальные ценности;

к какому периоду относятся выявленные расхождения в учетных данных о приходе (расходе) материальных ценностей;

кто, ответствен за порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

В тех случаях, когда возможности судебно-бухгалтерской экспертизы ограничены, должна назначаться судебная финансово-экономическая экспертиза 1 . Она позволяет в новых условиях хозяйствования устанавливать способы искажения бухгалтерской отчетности (фальсификацию балансов) и отрицательные последствия нарушений гражданского и налогового законодательства.

Финансово-экономическая экспертиза исследует балансовые взаимосвязи данных учета, выявляя конкретные нарушения налогового законодательства. Эти взаимосвязи устанавливают по отражению в журналах-ордерах, ведомостях и других регистрах, где накапливается информация, в главной книге регистрации хозяйственных операций, а также в балансе предприятия и приложениях к балансу, включая отчет о финансовых результатах.

Перед судебной финансово-экономической экспертизой могут быть поставлены следующие вопросы:

1 См.: Кучеров И. И. Налоговые преступления. М., 1997. С. 150 и далее.

Глава 48. Расследование налоговых преступлений

какова фактическая себестоимость реализованной продукции;

подлежит ли налогообложению сумма, полученная от определенной хозяйственной операции;

в. результате каких нарушений произошло занижение налогообла-гаемой базы;

какая сумма налогов не уплачена в бюджет в результате допущенного нарушения.

Для решения этих вопросов судебному эксперту должны быть представлены: подлинная бухгалтерская отчетность, подписанная лицами, отвечающими за ее достоверность, и представленная в налоговый орган; система счетных записей. Если отсутствуют накопительные документы бухгалтерского учета, то необходимо представить первичные документы.

Говоря об использовании специальных познаний при расследовании налоговых преступлений, нельзя не упомянуть аудиторские проверки.Аудиторская проверка позволяет установить достоверность бухгалтерской отчетности предприятия и соответствие совершенных им финансовых или хозяйственных операций действующему законодательству. Она может быть проведена на основе документов, изъятых следователем в установленном законом порядке.

По своей сути аудиторские проверки представляют собой независимую экспертизу, осуществляющую анализ публичной финансовой отчетности хозяйствующего субъекта с целью установить ее достоверность, полноту, соответствие действующему законодательству и порядку ведения бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности и других видов контрольной работы.

Недостатком аудиторской проверки является то, что в ходе ее проведения используются традиционные методы документальной ревизии и фактического контроля (как при инвентаризации). Однако подобным путем не удается выявить приемы и способы фальсификации бухгалтерских балансов. Аудитор проверяет документальное, подтверждение записи в бухгалтерском учете с выходом ее на баланс и на отчет. Иными словами, он проверяет наличие первичных документов, фиксирующих сведения о хозяйственной операции и ее последующее отражение. В тех случаях, когда в документы внесены ложные сведения, аудитор, в отличие от судебного эксперта, не может определить недостоверность первичных документов, а следовательно, установить фальсификацию баланса и тем самым способ совершения налогового преступления.

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: