Инспекция фнс обратилась в арбитражный суд с иском о признании недействительности сделки
Обновлено: 23.04.2024
Судья Верховного Суда Российской Федерации Павлова Н.В., изучив с материалами истребованного дела кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.10.2020 по делу N А76-46624/2019 Арбитражного суда Челябинской области (в части удовлетворения заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Фирма "Мэри" (г. Челябинск; далее - общество, налогоплательщик) по заявлению общества о признании недействительным решения инспекции от 28.06.2019 N 13/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 43 215 518 рублей, начисления пени в размере 16 242 423,10 рубля, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 3 337 863, 40 рубля и доначисления налога на прибыль организация (далее - налог на прибыль) в размере 48 017 242 рублей, начисления пени в размере 19 290 912,30 рубля, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 7 002 795 рублей (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации),
при участии в деле общества с ограниченной ответственностью "Национальная поставка" (г. Челябинск) в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора,
как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.
По результатам проверки составлен акт от 08.10.2018 N 24 и, с учетом письменных возражений на акт, вынесено решение от 28.06.2019 N 13/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) за неуплату НДС за 1 - 4 кварталы 2016 года в результате неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 3 337 863,40 рубля, за неуплату налога на прибыль за 2015, 2016 годы в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 7 002 795 рублей; налогоплательщику доначислен НДС за 1 - 4 кварталы 2014 года, 1 - 4 кварталы 2015 года, 1 - 4 кварталы 2016 года в общей сумме 43 215 518 рублей, налог на прибыль за 2014-2016 годы в общей сумме 48 017 242 рублей, пени по НДС в сумме 16 242 423,10 рубля, пени по налогу на прибыль в сумме 19 290 912,30 рубля, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 24 859,70 рубля.
Основанием для доначисления обществу НДС и налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и применения налоговых санкций за неуплату НДС и налога на прибыль явились выводы налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком вычетов НДС и учете в целях исчисления налога на прибыль организаций расходов по сделкам с обществами "Логистика и коммерция", "Флагман Бизнеса" и "Национальная поставка".
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.10.2019 N 16-07/005714, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции оставлено без изменений.
Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части эпизодов по НДС и налогу на прибыль, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в Арбитражный суд Челябинской области.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 27.01.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2020 решение суда оставлено без изменения.
Отказывая в удовлетворении заявления, суды первой и апелляционной инстанции руководствовались нормами Налогового кодекса, разъяснениями, содержащимися в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и пришли к выводу, в соответствии с которым обществом необоснованно заявлены налоговые вычеты по сделкам с ООО "Логистика и коммерция", ООО "Флагман Бизнеса", ООО "Национальная поставка", поскольку реальность сделок с этими контрагентами не подтверждена, представленные в обоснование налоговых вычетов за спорные налоговые периоды документы являются недостоверными, а действия общества были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 23.10.2020 судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 48 017 242 рублей, начисления пени в размере 19 290 912,30 рубля, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 7 002 795 рублей.
В указанной части требования удовлетворены, в остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Суд кассационной инстанции указал на то, что сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно большем размере. Форма вины имеет значение лишь при определении размера штрафной санкции по статье 122 Налогового кодекса. В противном случае доначисление налога в большем, чем должно, размере, становится дополнительной мерой налоговой ответственности, которая действующим налоговым законодательством не предусмотрена.
Поскольку инспекция, как указал суд кассационной инстанции, не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретными контрагентами не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса.
С учетом изложенного, общество, как указал суд кассационной инстанции, имеет право на уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль, на сумму затрат по спорным сделкам, в связи с чем решение налогового органа в данной части не соответствует требованиям действующего законодательства и подлежит отмене.
Не согласившись с судебным актом суда кассационной инстанции, принятым по настоящему делу, инспекция обратилась с кассационной жалобой в Верховный Суд Российской Федерации.
Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При изучении доводов, изложенных в жалобе налогового органа, по материалам истребованного дела установлены основания для ее передачи с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
В кассационной жалобе налоговый орган указывает на то, что статья 54.1 Налогового кодекса устанавливает запрет на уменьшение налоговой обязанности по правилам соответствующих глав Налогового кодекса по документам, составленным от имени контрагента по договору, если сам факт исполнения не ставится под сомнения, но при этом было установлено, что оно не производилось обязанным по договору лицом.
При рассмотрении настоящего дела в судах налоговый орган указывал на то, что налогоплательщик создал формальный документооборот с подконтрольными юридическими лицами с целью сокрытия от налогового контроля расходных операций с реальными исполнителями, не оформлял должным образом реально имевшие место хозяйственные операции.
Общество, как указывает налоговый орган, фактически осуществляло спорные операции самостоятельно (и с привлечением физических лиц), следовательно, оно не вправе учитывать в составе расходов по налогу на прибыль такие затраты, поскольку указанное вступило бы в противоречие с требованиями, установленными статьями 54.1 и 252 Налогового кодекса.
Указанные выводы, по мнению инспекции, нашли свое подтверждение в судебных актах судов первой и апелляционной инстанции, установивших фактические обстоятельства настоящего дела.
Кроме того, по мнению налогового органа, выводы суда кассационной инстанции ставят в неравное положение добросовестных налогоплательщиков и налогоплательщиков, чьи действия были направлены лишь на необоснованное получение налоговой выгоды.
Приведенные доводы, изложенные в кассационной жалобе налогового органа, заслуживают внимания и признаются основанием для рассмотрения кассационной жалобы вместе с делом по существу в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь статьей 184, пунктом 2 части 7 статьи 291.6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья
кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Челябинска на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23.10.2020 по делу N А76-46624/2019 Арбитражного суда Челябинской области (в части удовлетворения заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Фирма "Мэри") с делом передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Налоговая служба обратилась в арбитражный суд с иском о признании недействительными сделок, совершенных:
1) общественным движением по защите и сохранению флоры и фауны, производившим закупку и перепродажу нефтепродуктов;
2) образовательным учреждением, сдававшим собственные помещения в аренду коммерческим организациям. Ничтожность договоров аренды (ст. 168 ГК РФ) представитель налоговой инспекции обосновал тем, что хотя такой вид деятельности, как сдача в аренду своего имущества, и предусмотрен в уставе образовательного учреждения, он не соответствует целям деятельности учреждения – ведению образовательного процесса.
Какое решение должен принять арбитражный суд?
Здравствуйте, Игорь. Для адекватного ответа нужны как минимум документы по сделке и устав общества, как максимум акт налоговой проверки и решение. Здесь необходимо компилировать сделки с точки зрения их правомерности и отнесения их к определенному виду (типу). Налоговики много, что «обосновывают» т.к. у них цель — это пополнение бюджета.
Игорь, добрый день! Арбитражный суд должен прекратить производство по делу, поскольку налоговая вышла за пределы своих полномочий. Налоговая вправе обращаться в суд с подобными исками, только в случае, если эти сделки повлекли за собой налоговую выгоду. А вообще вопрос очень похож на контрольную работу студентов юридических специальностей.
Задача 3 Участниками ООО «Экватор» было принято решение о его ликвидации. В связи с этим в ЕГРЮЛ была внесена запись о принятии решения о ликвидации ООО и в периодическом печатном издании было размещено объявление о ликвидации ООО. Налоговым органом ООО «Экватор» было направлено требование об уплате налога и приняты меры по взысканию сумм налогов и пеней в бесспорном порядке. Решением участников ООО «Экватор» был утвержден ликвидационный баланс. Регистрирующий орган принял решение отказать в государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица в связи с его ликвидацией на основании подп.«а» п.1 ст.23 Федерального закона от 08 августа 20001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», согласно которому отказ в государственной регистрации допускается в случае непредставления определенных законом необходимых для государственной регистрации документов. Представленный в регистрирующий орган ликвидационный баланс не подтверждает завершение всех расчетов с кредиторами, т.к. имеются сведения об отсутствии удовлетворения требований по обязательным платежам в бюджет. ООО «Экватор» обратилось в арбитражный суд с заявлением к регистрирующему органу о признании недействительным его решения об отказе в государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица и об обязании выдать свидетельство о ликвидации юридического лица в связи с внесением записи в ЕГРЮЛ о государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица. Какое решение должен вынести суд?
Супругами Анисимовыми был заключен брачный договор, согласно которому все недвижимое имущество, приобретаемое ими в браке, становиться собственностью жены. При расторжении брака Е.Г. Анисимов потребовал признания данного договора недействительным. В своем заявлении в суд он указал, что внесение подобного условия было оправданно на момент заключения договора, поскольку его деятельность была связана с риском; в настоящее время род его деятельности изменился, а указанное условие ставит его в крайне неблагоприятное положение. В связи с чем, по его мнению, есть все основания считать брачный договор кабальной сделкой. В чем заключается отличие брачного договора, условия которого ставят одного из супругов в крайне неблагоприятное положение, и кабальной сделки? Какое решение должен принять суд по иску Анисимова?
Между ООО «Компания строительных материалов» и гражданином КНР Чжан Вэньсюе заключены десять договоров займа, по условиям которого займодавец, передает обществу беспроцентный заем в юанях в эквиваленте на общую сумму 70 млн. рублей сроком на пять лет. По указанным договорам займа денежные средства вносились Чжан Вэньсюе непосредственно в кассу общества. Получая от нерезидента денежные средства, общество оформляло приходные кассовые ордера. Постановлением Межрайонной инспекции ФНС России по области общество привлечено к административной ответственности в виде штрафа 40 000 руб. за каждое правонарушение. ООО "Компания строительных материалов» обратилось в арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании незаконным и отмене постановления ФНС. Какое решение вынесет арбитражный суд?
11.02.2019 ИП Габов и ООО «Метелица» заключили соглашение о намерениях, согласно которому истец имеет намерение приобрести 100% долей ООО «Гринвич», которое является собственником нежилого здания, расположенного на земельном участке. ООО «Метелица» обязалось в срок до 27.05.2019 не отчуждать третьим лицам долю уставного капитала ООО «Гринвич», а также объекты недвижимого имущества. 25.04.2019 между ООО «Метелица» (продавец) и Свириденко (покупатель) заключен договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО «Гринвич», по условиям которого продавец продает, а покупатель приобретает 100% долей в уставном капитале ООО «Гринвич». 14.05.2019 ИП Габов, направил ООО «Метелица» письменное заявление с требованием заключить основной договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО «Гринвич» в срок не позднее 27.05.2019, в ответ на которое получил отказ. Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ИП Габовым в арбитражный суд с требованием об обязании ООО «Метелица» заключить договор купли-продажи 100% долей в уставном капитале. Какое решение примет суд?
Разрешение споров о признании сделок недействительными
6. Для признания сделки недействительной на основании ст. 10 и 168 ГК РФ, а также для признания сделки мнимой на основании ст. 170 этого же кодекса необходимо установить, что сторона сделки действовала недобросовестно, в обход закона и не имела намерения совершить сделку в действительности.
Общество в лице конкурсного управляющего обратилось в суд с иском к Х., З. и Ш. о признании недействительным заключенного между ними договора купли-продажи от 13 февраля 2018 г., по которому Х. продал З. и Ш. в равную долевую собственность нежилое помещение.
При этом Х. является аффилированным лицом по отношению к обществу как единственный учредитель и директор этого общества.
Решением арбитражного суда от 12 июля 2017 г. общество признано несостоятельным (банкротом), в отношении его открыто конкурсное производство.
Собранием кредиторов общества 20 июля 2018 г. принято решение об обращении в арбитражный суд с заявлением о привлечении Х. к субсидиарной ответственности.
Ссылаясь на положения ст. 10 и 168, а также ст. 170 ГК РФ, истец указывал, что договор купли-продажи является мнимым, поскольку стороны не имели намерений его исполнять, а также совершен в целях избежать обращения взыскания на это имущество при исполнении требований общества к Х.
Истец также просил применить последствия недействительности сделки, вернув стороны в первоначальное положение.
Отказывая в удовлетворении исковых требований, суд первой инстанции указал, что на дату заключения договора купли-продажи от 13 февраля 2018 г. спорное нежилое помещение принадлежало на праве собственности продавцу, правами третьих лиц обременено не было, на балансе общества не состояло, спор о взыскании с Х. денежных средств разрешен не был, в связи с чем нет оснований утверждать, что сделка по отчуждению недвижимого имущества совершена Х. с целью уклонения от исполнения обязательств и реально не исполнялась.
Отменяя решение суда и удовлетворяя исковые требования, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что сделка является мнимой, поскольку заключена с целью предотвращения возможного обращения взыскания на имущество Х.
Кроме того, суд апелляционной инстанции сослался на положения ст. 10 и 168 ГК РФ и указал, что данная сделка нарушает требования закона о добросовестности участников гражданского оборота.
Кассационный суд общей юрисдикции согласился с выводами суда апелляционной инстанции.
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации с выводами судебных инстанций не согласилась ввиду следующего.
В соответствии со ст. 10 ГК РФ не допускаются осуществление гражданских прав исключительно с намерением причинить вред другому лицу, действия в обход закона с противоправной целью, а также иное заведомо недобросовестное осуществление гражданских прав (злоупотребление правом) (п. 1). Добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются (п. 5).
Пунктом 2 ст. 168 указанного кодекса предусмотрено, что сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта и при этом посягающая на публичные интересы либо права и охраняемые законом интересы третьих лиц, ничтожна, если из закона не следует, что такая сделка оспорима или должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки.
Пунктом 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23 июня 2015 г. N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что, оценивая действия сторон как добросовестные или недобросовестные, следует исходить из поведения, ожидаемого от любого участника гражданского оборота, учитывающего права и законные интересы другой стороны, содействующего ей, в том числе в получении необходимой информации. По общему правилу, п. 5 ст. 10 ГК РФ добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются, пока не доказано иное (абзац третий).
В п. 7 данного постановления указано, что, если совершение сделки нарушает запрет, установленный п. 1 ст. 10 ГК РФ, в зависимости от обстоятельств дела такая сделка может быть признана судом недействительной (пп. 1 или 2 ст. 168 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 170 ГК РФ мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.
Согласно разъяснениям, данным в п. 86 названного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, при разрешении спора о мнимости сделки следует учитывать, что стороны такой сделки могут также осуществить для вида ее формальное исполнение. Например, во избежание обращения взыскания на движимое имущество должника заключить договоры купли-продажи или доверительного управления и составить акты о передаче данного имущества, при этом сохранив контроль соответственно продавца или учредителя управления за ним.
Равным образом осуществление сторонами мнимой сделки для вида государственной регистрации перехода права собственности на недвижимое имущество не препятствует квалификации такой сделки как ничтожной на основании п. 1 ст. 170 ГК РФ.
По смыслу приведенных норм Гражданского кодекса Российской Федерации и разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации для признания сделки недействительной на основании ст. 10 и 168 ГК РФ, а также для признания сделки мнимой на основании ст. 170 этого же кодекса необходимо установить, что стороны сделки действовали недобросовестно, в обход закона и не имели намерения совершить сделку в действительности.
По данному делу суд апелляционной инстанции, признавая сделку мнимой и указывая на злоупотребление правом со стороны Х., не привел никаких доводов и не установил никаких обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности покупателей имущества либо об их намерении совершить эту сделку исключительно для вида, без ее реального исполнения.
При рассмотрении дела ответчики ссылались на то, что, перед тем как купить спорное помещение, они получили из управления Росреестра выписку из ЕГРН, удостоверяющую, что собственником данного нежилого помещения является Х. и оно не имеет каких-либо обременений. Ранее с Х. знакомы не были и о существовании общества не знали. После приобретения спорного помещения заявители обращались в местную администрацию за предоставлением в аренду земельного участка, на котором оно находится. В приобретенном нежилом помещении они осуществляют хозяйственную деятельность.
Данным доводам судом апелляционной инстанции в нарушение положений ст. 329 ГПК РФ не дана правовая оценка.
Кроме того, в апелляционном определении в нарушение требований п. 6 ч. 2 ст. 329 ГПК РФ не приведены мотивы, по которым суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции о том, что оспариваемая сделка совершена Х. задолго до возникновения у общества и его кредиторов имущественных претензий к нему, в связи с чем эта сделка не могла быть совершена с целью избежать обращения взыскания на это имущество.
Допущенные судом апелляционной инстанции нарушения являются существенными и привели к неправильному разрешению спора, однако они оставлены без внимания кассационным судом общей юрисдикции.
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации отменила постановления судов апелляционной и кассационной инстанций и направила дело на новое апелляционное рассмотрение.
Вопрос о праве налоговых органов на оспаривание в судебном порядке совершенных налогоплательщиками сделок до сих пор остается дискуссионным. Еще Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ право налоговиков предъявлять в суд иски о признании недействительными сделок налогоплательщиков было исключено из норм НК РФ.
С другой стороны, закон о налоговых органах провозглашает, что, помимо всего прочего, налоговики вправе предъявлять в суде и арбитражном суде иски о ликвидации организации любой организационно-правовой формы, о признании сделок налогоплательщиков недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Такая правовая коллизия позволяет арбитражным судам принимать по спорам данной категории далеко неоднозначные решения, а налоговым органам злоупотреблять своими правами и искусственно упрощать процедуру доказывания факта получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды.
Действительно, налоговые органы сейчас имеют формальную возможность предъявлять иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Между тем, не стоит забывать и о том, что данное право не является абсолютным и может быть реализовано лишь в исключительных случаях.
Так, следует различать требования, имеющие какие-либо налоговые перспективы, и требования, таких перспектив не имующие. В последнем случае требование налогового органа о применении последствий недействительности сделки, обосновываемое тем, что данная сделка совершена с целью уклонения от уплаты налогов, выходит за рамки полномочий налогового органа, так как взыскание в доход бюджета всего полученного по сделке не является мерой, направленной на обеспечение поступления в бюджет налогов.
При этом для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как сделок, совершенных лишь для вида, поскольку удовлетворение именно этого требования может способствовать выполнению возложенных на налоговиков функций и задач.
Помимо этого, факты уклонения ответчика от уплаты налогов не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной по причине того, что названные факты не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора. Именно на это обстоятельство и обратил внимание Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ, вынося решение, призванное, наконец, во многом изменить арбитражную практику по данной категории споров в пользу налогоплательщиков.
В Постановлении Президиума ВАС РФ № 8728/12 от 6 ноября 2012 года суд разрешил спор о признании договора, заключенного налогоплательщиком, недействительным в силу его ничтожности. Из материалов дела следовало, что генеральный директор контрагента налогоплательщика, от имени которого были подписаны договор, счета-фактуры и акты о приемке выполненных работ, умер еще до подписания данных документов, что подтверждается актом о смерти.
Также налоговой проверкой было установлено, что общество-контрагент по сделке не имело реальной возможности осуществлять работы по ремонту с учетом времени, места нахождения выполняемых заказов и объема материальных ресурсов, экономически необходимых для оказания услуг. У него отсутствовали необходимые условия для достижения результатов при выполнении условий договора в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов и транспортных средств, что было подтверждено бухгалтерской и налоговой отчетностью, представленной в налоговый орган.
При этом в связи со смертью генерального директора контрагента, представлявшего единоличный исполнительный орган данного юридического лица, контрагент не мог иметь и осуществлять своими действиями гражданские права, нести обязанности, в том числе совершать сделки и какие-либо действия по их одобрению.
Ссылаясь на названные обстоятельства, налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о признании договора недействительным в силу его ничтожности. Что интересно, из доводов, заявленных инспекцией при рассмотрении данного дела, четко следовало, что главной и единственной целью обращения в суд с требованием о признании спорной сделки недействительной являлось доказывание факта ее несовершения и отсутствия реального выполнения работ со стороны контрагента налогоплательщика.
Соглашаясь с доводами инспекции, суды трех инстанций признали ее заинтересованным лицом, имеющим право на обращение с подобным иском, и удовлетворили заявленные требования. В частности, суды пояснили, что для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь статьей 170 Гражданского кодекса РФ, предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как сделок, совершенных лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия, то есть мнимых, либо с целью прикрыть другую сделку, то есть притворных. В свою очередь удовлетворение заявленного налоговой инспекцией требования может способствовать реализации соответствующей задачи по обеспечению поступления налогов в бюджет.
ВАС РФ, отменяя решения судов и принимая новое решение по делу, согласился с доводами налогоплательщика о том, что предъявление налоговой инспекцией иска о признании сделки недействительной возможно лишь по основаниям, предусмотренным статьей 169 ГК РФ. Напомним, в соответствии с данной статьей всякая сделка, совершенная с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, ничтожна.
При наличии умысла у обеих сторон такой сделки - в случае исполнения сделки обеими сторонами - в доход РФ взыскивается все полученное ими по сделке, а в случае исполнения сделки одной стороной с другой стороны взыскивается в доход РФ все полученное ею и все причитавшееся с нее первой стороне в возмещение полученного. При наличии умысла лишь у одной из сторон такой сделки все полученное ею по сделке должно быть возвращено другой стороне, а полученное последней либо причитавшееся ей в возмещение исполненного взыскивается в доход РФ.
Между тем, как дал понять ВАС РФ, признать сделку ничтожной по данному основанию, на практике гораздо сложнее, нежели доказать недобросовестность налогоплательщика и обосновать отказ в предоставлении последнему налоговой выгоды. Так, еще в Постановлении Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 № 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" суд разъяснил, что противоправность сделки не свидетельствует о ее антисоциальном характере.
Главным квалифицирующим признаком антисоциальной сделки является ее цель. То есть достижение такого результата, который не просто не отвечает закону или нормам морали, а противоречит - заведомо и очевидно для участников гражданского оборота - основам правопорядка и нравственности. В качестве сделок, совершенных с указанной целью, могут быть квалифицированы сделки, которые не просто не соответствуют требованиям закона или иных правовых актов, а нарушают основополагающие начала российского правопорядка, принципы общественной, политической и экономической организации общества, его нравственные устои.
Таким образом, для признания сделки ничтожной необходимо установить, что цель сделки, права и обязанности, которые стороны стремились установить при ее совершении, либо желаемое изменение или прекращение существующих прав и обязанностей заведомо противоречили основам правопорядка и нравственности. При этом цель сделки может быть признана заведомо противной основам правопорядка и нравственности только в том случае, если в ходе судебного разбирательства будет установлено наличие умысла на это хотя бы у одной из сторон.
Более того, само право налоговых органов на оспаривание подобных сделок может быть реализовано налоговыми органами лишь в тех случаях, когда удовлетворение соответствующего требования направлено на выполнение их непосредственных задач, определенных в законе о налоговых органах. Разрешая спор, Президиум ВАС РФ указал, что в настоящее время к числу главных задач налоговых органов отнесен контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления и полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов.
Отсюда можно сделать вывод, что налоговые органы вправе предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными только при соблюдении двух необходимых условий. Первое - если это полномочие реализуется ими в рамках выполнения задач по контролю за соблюдением налогового законодательства. Второе - если удовлетворение такого требования будет иметь в качестве последствия определение должной квалификации отношений сторон. Иными словами, если вслед за признанием сделки ничтожной законность в сфере налоговых отношений будет восстановлена и в бюджет вернутся неправомерно изъятые средства в виде налогов и сборов.
Вместе с тем, признавая необоснованными выводы судов нижестоящих инстанций, ВАС РФ рекомендовал сторонам спора обратить внимание на саму природу ничтожных сделок. Закон прямо устанавливает, что ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом. Именно поэтому оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, квалифицируемых в качестве ничтожных, может быть произведена налоговым органом в порядке, предусмотренном непосредственно налоговым законодательством.
Так, при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок нормы Налогового кодекса Российской Федерации предоставляют налоговому органу право самостоятельно осуществлять изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика. Это дает возможность, не оспаривая самой сделки, обратиться в суд уже с требованием о взыскании доначисленных налогов, начисленных пеней и штрафов.
Более того, вопрос об обоснованности указанной переквалификации разрешается в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных.
Как результат, ВАС РФ признал, что обращение инспекции в суд с требованием о признании сделки недействительной по основанию ее совершения от имени контрагента налогоплательщика неустановленным лицом выходит за рамки полномочий налогового органа, а заявленный иск не подлежит удовлетворению. Сам же договор, заключенный неустановленным лицом, не отвечает требованиям закона, поэтому является ничтожным согласно статье 168 Гражданского кодекса РФ независимо от признания его таковым судом.
Что касается выводов налоговой инспекции о недобросовестности налогоплательщиков, сделанных на основе установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих, по мнению инспекции, об отсутствии у контрагента реальной возможности выполнения работ, то как пояснил ВАС РФ, они могли быть сделаны при рассмотрении материалов налоговой проверки. Причем вне зависимости от признания спорной сделки ничтожной, и в дальнейшем данные выводы могли быть проверены судом в рамках налогового спора при рассмотрении материалов дела о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
Интервью с судьей ВАС РФ Анатолием Геннадьевичем Першутовым.
Вправе ли инспекция обращаться в суд с иском о признании договора с подозрительным контрагентом недействительным, ссылаясь на ничтожность этого документа?
Согласно закону такое право у налоговиков есть, но использовать его они могут только в случае, когда реализация полномочий направлена на обеспечение контроля за соблюдением налогового законодательства. Где проходит та грань, за которой налоговики утрачивают право обращаться в суд за признанием договора недействительным? Об этом мы побеседовали с судьей ВАС РФ Анатолием Геннадьевичем Першутовым.
Анатолий Геннадьевич, давайте поговорим об исках налоговых органов, связанных с выявлением в ходе проверки притворных сделок с участием налогоплательщика. Какими нормами законодательства регулируются соответствующие полномочия инспекторов?
Этот вопрос обсуждается давно.
Норма, предусматривающая право налогового органа на обращение в суды с исками о признании сделок недействительными и взыскании полученного по ним в доход государства, была закреплена еще в Законе о налоговой системе 1991 г. А в Законе о налоговых органах она существует по сей день. В изначальной редакции первой части НК РФ, введенной с 1 января 1999 г., соответствующие положения были. Но после внесения больших изменений в первую часть НК РФ указанную норму исключили. Возникает вопрос: умышленно ли законодатель это сделал? Или норма исчезла по недоразумению?
Как бы то ни было, сегодня Конституционный Суд РФ признает за налоговыми органами право обращаться в суды с исками о признании сделок недействительными и взыскании дохода по ним в пользу государства.
По всей видимости, КС РФ учел, что несмотря на многочисленные корректировки Закона о налоговых органах норма п. 11 ст. 7, предусматривающая соответствующее право инспекторов, осталась неизменной. А значит, законодатель не отказался от идеи предоставлять им возможность обращаться в суд с такими исками.
Расскажите, пожалуйста, о позиции Президиума ВАС РФ в отношении пределов полномочий инспекции на подачу иска о признании сделки недействительной.
На уровне надзорной инстанции данный вопрос рассматривался еще в 2005 г. Тогда налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о признании сделки купли-продажи недействительной. Суд первой инстанции прекратил производство по делу, а ВАС РФ с этим не согласился. Президиум учел позицию КС РФ по данному вопросу и указал, что у налогового органа есть право обращаться в суд с таким иском. В результате оспариваемое определение отменили, а дело было направлено на новое рассмотрение (постановление Президиума ВАС РФ от 15.03.2005 № 13885/04).
Но это было первое подобное дело. Тогда мы всего лишь сказали, что такие споры подведомственны арбитражным судам. А вопрос о том, как их решать, остался открытым. Этой проблеме в той или иной степени посвящены два постановления Пленума ВАС РФ (от 12.10.2006 № 53, от 10.04.2008 № 22).
Квинтэссенцией тех идей, которые были заложены в перечисленных актах ВАС РФ, стало постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 8728/12. В нем четко сказано: да, налоговые органы могут обращаться в суды с исками о признании сделки недействительной. И такое заявление должно быть рассмотрено по существу.
В то же время Президиум ВАС РФ в деле от 06.11.2012 № 8728/12 отказал инспекции в удовлетворении исковых требований. Почему?
В данном случае, заявляя иск о признании оспариваемых сделок недействительными, налоговая инспекция не заявила требование о взыскании в доход государства всего полученного по ним. Своей цели налоговый орган мог достичь и более простыми способами. Налог был доначислен из-за того, что компания представила документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения. В совокупности с другими обстоятельствами это подтверждало, что операций на самом деле не было. А если инспекция признает сделку ничтожной, она может сама решить вопрос о доначислении налога: это не требует судебного решения.
Поэтому Президиум заключил, что заявленные требования инспекции выходят за пределы ее компетенции.
Судьи исходили в т. ч. из позиции, отраженной в постановлении Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 № 22. Согласно этой позиции налоговые органы вправе предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по ним, если указанное полномочие они реализуют в рамках выполнения задач по контролю за соблюдением налогового законодательства и если удовлетворение такого требования будет иметь в качестве последствия поступление в бюджет налогов и сборов.
Правильно ли мы понимаем: если инспекция установила, что сделок налогоплательщика с фирмой-однодневкой не было в действительности, то поднимать вопрос о признании их ничтожными через суд не нужно? То есть в подобных случаях налоговый орган может взыскать налоги самостоятельно, но если речь идет о переквалификации сделки, то обращение в суд обязательно?
Производить взыскания в связи с изменением правовой квалификации сделок во внесудебном порядке недопустимо согласно ст. 45 НК РФ. Поэтому, если налоговые органы хотят быстрее получить доначисления, не надо заявлять о переквалификации сделки. По этой проблеме Президиум ВАС РФ высказался в постановлении от 01.06.2010 № 16064/09.
В указанном деле основанием для взысканий послужил вывод инспекции о том, что сделки с контрагентом не подтверждены. Документы были подписаны неустановленным лицом, т. е. речь шла о классической сделке с фирмой-однодневкой. Налогоплательщик пытался оспорить это решение. Он рассуждал так: проверяющие посчитали, что сделки ничтожны, а значит, они их переквалифицировали. Поэтому налоги, пени и штрафы можно было взыскать только через суд. Эта позиция нашла поддержку в нескольких инстанциях. Но Президиум ВАС РФ посчитал иначе. По его мнению, инспекция доначислила налоги на том основании, что компания представила документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения. В совокупности с иными обстоятельствами это не подтверждало факт реального осуществления сделок с российскими поставщиками. И юридическое изменение квалификации сделок тут ни при чем, инспекция не нарушила положения подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ.
Тем самым Президиум разграничил две ситуации. Первая – когда налоги доначисляют во внесудебном порядке в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, без переквалификации сделки. И вторая – когда имеет место переквалификация сделки в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ.
Есть ли в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 8728/12 принципиально новые моменты, которые не нашли отражения в постановлении Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 № 22?
В постановлении Пленума № 22 мы сформулировали правовую позицию, которая нашла подтверждение в постановлении Президиума № 8728/12. Она сводится к следующему. Для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь ст. 170 Гражданского кодекса РФ, предъявить требования о признании сделок налогоплательщика сделками, совершенными лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия, т. е. мнимыми, либо совершенными с целью прикрытия других сделок, т. е. притворными. И это действительно может способствовать реализации указанной задачи. Такой же подход прослеживается в определениях Конституционного Суда РФ.
Что касается положений ст. 169 ГК РФ, позиция Президиума ВАС РФ такова: налоговый орган не может взыскивать все полученное по сделке в доход бюджета. Ведь вся сумма по сделке в полном объеме не составляет налогового обязательства. Поэтому взыскание «всего полученного по сделке» – это уже превышение обязанностей налогового органа. Недавно Российское агентство правовой судебной информации опубликовало статью английского аналитика Кристофера Гранвиля. Одним из самых важных достижений нашей судебной системы он считает решение ВАС РФ о том, что ст. 169 ГК РФ не может использоваться для национализации имущества в таких рутинных случаях, как неуплата налогов.
«Если налоговые органы хотят быстрее получить доначисления, не надо заявлять о переквалификации сделки».
Анатолий Геннадьевич, какие доводы обычно приводят налоговые органы, заявляя о недействительности сделок?
В основном они сводятся к необоснованности налоговой выгоды: признаком ничтожности сделки считается тот факт, что документы подписаны несуществующим лицом или составлены по чужому паспорту. Ставится под сомнение реальность операции, т. е. приводятся те обстоятельства, которые подробно изложены в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 о налоговой выгоде. Таким образом, во всех подобных случаях фактически реализуются на практике выводы ВАС РФ, которые сделаны почти 7 лет назад.
Когда речь идет об оценке обоснованности налоговой выгоды, нет необходимости определять, является ли сделка мнимой или притворной. Вопрос в другом: была хозяйственная операция в действительности или нет. А на тему обоснованности налоговой выгоды Президиум ВАС РФ высказывался уже не раз, за последние 5–6 лет принято несколько десятков постановлений. И нигде не говорилось о притворности или мнимости сделки.
Как я уже отмечал, налоговым органам не нужно специально идти в суд с исками по признакам мнимости или притворности сделки. Они могут сами решать вопрос о доначислении исходя из полученной информации. Если дело дойдет до суда, все проблемы можно будет решить в судебном порядке. Заявлять о недействительности сделки – это право налоговых органов, а не обязанность.
«Налоговым органам не нужно специально идти в суд с исками по признакам мнимости или притворности сделки. Они могут сами решать вопрос о доначислении исходя из полученной информации».
С учетом выводов ВАС РФ можно ли утверждать, что инспекторам невыгодно подавать иски о признании сделки мнимой и взыскании полученного по ней в пользу государства?
Да, инспекции тактически невыгодно заявлять иск о признании сделки мнимой. Ведь суд может и отказать ей в удовлетворении требований, а это уже препятствие для доначислений.
Причем отказ может быть обусловлен тем, что у налогового органа нет необходимых полномочий: именно к такому выводу мы пришли в постановлении от 06.11.2012 № 8728/12. По существу дело и не рассматривалось.
Налоговые органы обычно учитывают риски, связанные с подачей исков о недействительности сделки, и заявляют их редко: они экзотичны.
При возникновении вопроса о том, соответствует ли заявленная правовая квалификация сделки действительной, можно вполне обойтись обычным налоговым инструментарием. Как правило, подавая такие иски, хотят подстраховаться, а потом, прикрывшись преюдицией, доначислить налоги. Но по существу, на мой взгляд, такой подход приводит к необоснованной загруженности арбитражных судов.
Фактически одну проблему приходится решать в ходе двух споров. Есть еще один нюанс: специализация судей. Налоговый спор будет рассматривать налоговый состав, а признание сделки недействительной – гражданский. И это тоже может создать сложности для налогового органа.
Иски о взыскании полученного по сделке в пользу государства в рамках налоговых споров бессмысленны еще и по следующим причинам. В них речь идет, как правило, о сделках с фирмой-однодневкой, которой на момент проверки уже не существует.
Вы отметили, что полномочия на обращение с иском о признании сделки недействительной применяются редко и востребованы мало. Согласны ли Вы с тем, что соответствующие нормы во многом устарели? Ведь инспекции проще доначислить налоги и ждать суда.
В целях именно налогового контроля и доначисления налогов предъявление таких исков смысла не имеет. Однако полностью отменять соответствующую норму не стоит. Все-таки есть сферы деятельности налоговых органов, в которых она применяется, за исключением осуществления налогового контроля: оборот алкогольной продукции, опасных веществ. Так что норма должна остаться. Но я не вижу смысла применять ее в других случаях.
Анатолий Геннадьевич, есть ли уже практика применения постановления от 06.11.2012 № 8728/12 в качестве основания для пересмотра дела по новым обстоятельствам? Как Вы считаете, многие ли налогоплательщики могут рассчитывать на пересмотр?
Пока такой практики нет. Теоретически это возможно в отношении тех судебных актов, которые были приняты до момента опубликования данного постановления на сайте ВАС РФ. Необходимая оговорка в нем есть, и с учетом постановления Пленума от 30.06.2011 № 52 «О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам» вполне возможно отменить решение суда. Препятствием могут быть только процессуальные сроки. Но нельзя забывать, что и обстоятельства по существу должны быть сходны.
Наш последний вопрос касается проекта постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица». Если компанию привлекают к налоговой ответственности по причине недобросовестного поведения директора, можно ли с него взыскать убытки в виде упущенной выгоды?
Идея о взыскании реального ущерба заложена в этом проекте. Но если его можно хоть как-то подсчитать, то с упущенной выгодой все сложнее. Когда мы говорим о доначислении налогов, никакого реального ущерба нет. Речь о реальном ущербе может идти только в случае привлечения к ответственности и назначения пеней. Это реальный ущерб. А упущенная выгода?
Конечно, можно рассуждать так: если бы средства запустили в оборот, была бы получена прибыль и т. п. Госпошлина, к примеру, связанная с оспариванием, это тоже реальный ущерб. В данном случае все зависит от конкретной ситуации. Постановление носит рамочный характер, посмотрим, как будет развиваться практика. Но не думаю, что заявление таких требований к директорам будет носить массовый характер.
Спасибо за интервью!
Беседовали ведущий эксперт журнала Владимир Бельковец и редактор по работе с авторами Татьяна Данилова
Автор статьи
Читайте также: